Сегодня для правильного заполнения декларации о доходах
требуется больше ума и усилий, чем для получения этих самых доходов.
Альфред Ньюмен
Идет к завершению календарный год, являющийся отчетным периодом для целей налогообложения. Какие, в каком размере и когда необходимо декларировать и оплачивать налоги по операциям с ценными бумагами физическим лицам, а также проблемные практические вопросы рассмотрим в данной статье.
Итак, коротко о налогах и ставках:
Законом Украины "О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины относительно налоговой реформы" от 28 декабря 2014 года № 71-VІІІ были внесены существенные изменения в системе налогообложения пассивных доходов, вступившие в силу с 01 января 2015 года.
НДФЛ. Все виды доходов от операций с ценными бумагами законодатель отнес к "пассивным доходам", в том числе инвестиционную прибыль, и определил ставку налога на доходы физических лиц – 20 %, за исключением налогообложения дивидендов на акции и корпоративные права, начисленные резидентами – плательщиками налога на прибыль – 5 %. То есть, если дивиденды выплачиваются "единщиком" или институтом совместного инвестирования, ставка НДФЛ составит 20 %, если предприятием – плательщиком налога на прибыль на общих основаниях – 5 %.
Полностью свободной от налогообложения осталась лишь инвестиционная прибыль от операций с долговыми обязательствами НБУ и казначейскими обязательствами Украины.
Акцизный налог с операций по продаже ценных бумаг отменен.
Военным сбором облагаются все доходы, которые включаются в базу налогообложения НДФЛ, по ставке 1,5 %.
Таким образом, следуя принципу налоговой реформы "все по 20", были прикрыты лазейки, ранее широко используемые в оптимизации налогообложения – "низконалоговые" ценнобумажные операции. Налоги на ценнобумажные доходы уходящего года в сумме составят 21,5 %, за исключением дивидендов от плательщиков налога на прибыль – всего 6,5 %. Такая стимулирующая мера должна побудить акционеров, особенно мажоритарных, принимать решения о выплате дивидендов в пользу себя же, тем самым показать реальную прибыль предприятия-эмитента и уплатить налог на прибыль предприятия.
Порядок налогообложения
В случае получения пассивных доходов на ценные бумаги в виде дивидендов или процентного дохода их налогообложение осуществляется у источника их выплаты – эмитентом как налоговым агентом. Налогом облагается вся сумма дохода без учета каких-либо затрат, а держатель ценных бумаг получает чистую сумму дохода за вычетом удержанного налога.
Рассмотрим более детально порядок налогообложения инвестиционной прибыли – "активных" операций с ценными бумагами, таких как купля-продажа, где требуется самостоятельное ведение учета и чаще всего возникают проблемные вопросы.
Особенности налогообложения инвестиционной прибыли изложены в п. 170.2 ст. 170 Налогового кодекса Украины.
Учет общего финансового результата операций с инвестиционными активами ведется плательщиком самостоятельно, отдельно от других доходов и затрат. Для целей налогообложения отчетным периодом считается календарный год.
Инвестиционная прибыль рассчитывается как положительная разница между доходом, полученным от продажи конкретного инвестиционного актива, и его стоимостью, что определяется суммой затрат на его приобретение.
Общий финансовый результат операций с инвестиционными активами определяется как сумма инвестиционных прибылей, полученных плательщиком налога в течение года, уменьшенная на сумму инвестиционных убытков, понесенных плательщиком в течение такого года.
Финансовый результат (прибыль/убыток) определяется только для проданных в отчетном году ценных бумаг. Расходы, связанные с покупкой ценных бумаг без их продажи в отчетном году, не уменьшают инвестиционную прибыль, полученную в результате продажи других ценных бумаг в течение отчетного года.
При этом плательщик налогов определяет инвестиционную прибыль отдельно для биржевых и внебиржевых ценных бумаг.
Если плательщик в течение года продавал несколько пакетов ценных бумаг разных видов и эмитентов, необходимо определить инвестиционную прибыль/убыток по каждому из них, а потом сложить общий финансовый результат. Его можно уменьшить на сумму задекларированного непогашенного инвестиционного убытка прошлых периодов. Таким образом, получим сумму инвестиционной прибыли к налогообложению.
Кодексом установлены случаи, когда инвестиционный убыток по отдельным операциям не учитывается при определении общего финансового результата, то есть не идет на его уменьшение (фиксация убыточности, продажа связанным лицам) по определенным критериям, что не касается операций на фондовой бирже.
Начиная с 2012 года лицензированные торговцы, при посредничестве которых происходят сделки с ценными бумагами, обязаны во время каждого начисления продавцу ценных бумаг инвестиционной прибыли удержать и перечислить налог в бюджет.
На первый взгляд, все упрощается возложением обязанности осуществлять расчет инвестиционной прибыли на торговца ценными бумагами, но это только на первый взгляд. В действительности на практике возникло много спорных вопросов и негативных последствий для плательщиков в связи с этим.
У инвесторов, совершивших несколько сделок продажи в течение года, если хотя бы одна из них убыточная, возникает переплата. К примеру, в начале года инвестор продал за 1,2 млн. грн. акции, ранее приобретенные за 1 млн. грн., с инвестиционной прибылью 200 тыс. грн. Торговец удержал и уплатил в бюджет 20 % НДФЛ – 40 тыс. грн. Позже в течение года были еще сделки по продаже ценных бумаг с убытком 250 тыс. грн. Общий годовой финансовый результат – минус 50 тыс. грн. убытка, а сумма налога с инвестиционной "прибыли" уже уплачена в бюджет.
Таким образом, при установлении годового исчисления общего финансового результата фактически происходит налогообложение каждой сделки с положительным результатом, то есть и в этом случае плательщики финансируют авансом государственный бюджет. Рынок ценных бумаг не гарантирует получение прибыли, а напротив, является чувствительным к финансовым кризисам и инвесторы часто несут потери. А вернуть переплату налога ой как непросто в нашей стране.
В случае продажи ценных бумаг, за которые расчеты еще не осуществлены (куплены в рассрочку), под налогообложение попадает вся сумма полученного дохода без учета будущих расходов при определении инвестиционной прибыли в момент их продажи.
Кроме того, спорным и неоднозначным в применении является вопрос выполнения функций налогового агента торговцем в случае осуществления расчетов не через торговца, а напрямую между покупателем и продавцом, что может предусматриваться договором. Особо смелые торговцы не удерживают и не уплачивают налог в бюджет, поскольку собственно не с чего, но позиция Фискальной службы категорична – обязаны выполнить все функции налогового агента.
Трудности возникают, если покупка и продажа ценных бумаг осуществляется при участии разных торговцев, а особенно в разные периоды. Необходимо, кроме оригиналов первичных документов, иметь справку от торговца, при участии которого была осуществлена покупка ценных бумаг, что данные расходы не были учтены ранее. К моменту продажи ценных бумаг тот торговец может прекратить деятельность, ликвидироваться, не находиться по месту регистрации и т. п. В случае отсутствия требуемых документов затраты на приобретение ценных бумаг не будут учтены торговцем при выплате инвестиционного дохода, и к налогообложению пойдет вся сумма дохода от продажи ценных бумаг.
Также, если продажи осуществлялись при посредничестве разных торговцев, для подачи декларации о доходах необходимо будет предоставить в фискальную службу справку об определении инвестиционной прибыли и отчет о совершенных сделках от каждого из них.
Настоятельно рекомендуем все документы, касающиеся покупки ценных бумаг, получать в оригиналах в момент их оформления и хранить не только до момента продажи ценных бумаг, но и после подачи годовой декларации в течение трех лет.
Отдельно о расходах
В отношениях с Фискальной службой ничто так не важно, как подтверждение расходов.
Кроме расходов на приобретение ценных бумаг (оплату их стоимости), Методика определения инвестиционной прибыли профессиональным торговцем ценными бумагами при исполнении им функций налогового агента к расходам позволяет отнести фактически оплаченные дополнительные расходы: комиссию торговца, биржевой сбор, депозитарные и банковские услуги за весь расчетный период.
Учитываются только документально подтвержденные и фактически оплаченные суммы расходов.
Оригиналами или надлежащим образом заверенными копиями плательщик подтверждает факт приобретения ценных бумаг, переход права собственности на них и фактическое осуществление расчетов за ценные бумаги, оплату дополнительных расходов. При этом документальное подтверждение расходов он должен предоставлять не только торговцу – налоговому агенту, но и в фискальную службу. Такими документами являются все нижеуказанные в совокупности:
1) договоры, на основании которых куплены ценные бумаги (комиссии/купли-продажи и пр.);
2) выписки со счета в ценных бумагах у хранителя или акты приема-передачи ценных бумаг;
3) расчетно-кассовые и другие платежные документы.
В случае если ценные бумаги приобретались при участии другого торговца ценными бумагами, для учета затрат необходимо предоставить справку того торговца, что данные затраты не были учтены ранее. Плательщик налогов несет ответственность за неоднократное использование одного и того же договора для подтверждения расходов.
Документальным подтверждением доходов и расходов по операциям с инвестиционными активами, заключенными в электронной форме на фондовой бирже, является отчет торговца (брокера).
Если приобретенные ценные бумаги включены НКЦБФР в перечень фиктивных, расходы на их приобретение не учитываются при определении финансового результата. Следует иметь в виду, что не учитываются только расходы, а не доходы. Вся сумма полученного дохода от их продажи подлежит налогообложению. Зачастую фискальная служба относит полученный доход к "прочим доходам" и повторно облагает его НДФЛ как не ценнобумажный доход. Перечень ценных бумаг, что имеют признаки фиктивности, размещен на сайте НКЦБФР. Будьте бдительны!
Также Фискальная служба может попросту не признать ваши расходы, даже подтвержденные документально. К примеру, несмотря на позицию Высшего административного суда Украины, Фискальная служба не считает расписку надлежащим документом, подтверждающим расходы в наличной форме между физическими лицами, что допускается законодательством и может предусматриваться договором купли-продажи ценных бумаг, где продавцом и покупателем выступают физические лица. Спорная позиция относительно признания расходов в случае расчета векселем или путем взаимозачета встречных денежных требований и многое другое.
Декларируем
Исполнение налоговых обязательств налоговым агентом не освобождает плательщика налогов от декларирования результатов всех операций купли-продажи инвестиционных активов как на территории Украины, так и за ее пределами.
Убыток декларируем обязательно, так как потом его можно будет использовать для уменьшения базы налогообложения в следующем году.
Срок подачи налоговой декларации – до 1 мая следующего за отчетным года. Срок оплаты определенного в декларации налогового обязательства, если это не было сделано налоговым агентом, – до 1 августа.
Не декларируется и не облагается инвестиционный доход в сумме налоговой социальной льготы, равной размеру месячного прожиточного минимума на 1 января отчетного года, умноженного на 1,4 и округленного к ближайшим 10 гривням – это 1710 грн., а также от продажи ценных бумаг, полученных в процессе приватизации.
ВЫВОД:
Налоговое законодательство относительно налогообложения операций с ценными бумагами имеет много пробелов и применяется неоднозначно.
Операции с ценными бумагами в декларациях физических лиц фискальные органы изучают особо "внимательно".
Плательщикам налогов рекомендуем тщательно проанализировать совершенные в течение года сделки, самостоятельно проверить правильность определения инвестиционной прибыли торговцем, рассчитать общий годовой финансовый результат и проанализировать его на предмет возможной переплаты налога. Особенно внимательно отнеситесь к документам, подтверждающим ваши расходы.
От законодателя и очередной налоговой реформы профессиональным участникам фондового рынка и частным инвесторам хотелось бы получить облегчение налогового бремени, упрощение администрирования, четкие и простые процедуры, способные оживить фондовый рынок, а инвесторов, в том числе иностранных, побудить к инвестированию в ценные бумаги.