НАУКОВО-ПРАКТИЧНИЙ КОМЕНТАР
до статті 111 Податкового кодексу України
1. Ця стаття Кодексу визначає види юридичної відповідальності, які застосовуються за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Очевидно, що під терміном "порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи" законодавець має на увазі саме податкове правопорушення, визначене в статті 109 Кодексу. Однак, зазначене формулювання відрізняється від визначення податкового правопорушення. Основною відмінністю є посилання на рівень законодавчого врегулювання контрольних повноважень. Якщо в цій статті Кодексу визначається, що ці повноваження мають встановлюватись лише законами, то відповідно до статті 109 такі повноваження можуть визначатись і підзаконними актами. Важко пояснити таке очевидне протиріччя.
Крім того, вимагає на додаткове обґрунтування такий підхід, за якого законодавець спочатку визначає податкове правопорушення, а потім застосовує не цей термін, а інші формулювання, які до того ж відрізняються від визначення. Можна припустити, що творці Кодексу мали на увазі в статті 111 Кодексу інші діяння, ніж податкові правопорушення, визначені статтею 109. Однак, аналіз ознак цих діянь, визначених і ст. 109, і ст. 111 ПКУ, не дозволяє зробити висновок про достовірність такого припущення.
2. В правозастосовній практиці дуже часто трапляються випадки, коли протиправне діяння одночасно містить ознаки декількох видів правопорушень. Таке діяння вважається одночасно правопорушенням декількох видів. І юридична відповідальність різних видів настає за кожне правопорушення окремо. Виключенням відповідно до статті 9 Кодексу України про адміністративні правопорушення є ситуації, коли правопорушення містить ознаки злочину і адмінпроступку. В цьому випадку таке діяння вважається злочином і застосовується кримінальна відповідальність (ч. 2 КУпАП), а адміністративна відповідальність не застосовується. Іншими словами, лише адміністративна та кримінальна відповідальність не можуть застосовуватись разом за одне правопорушення.
По-іншому такі колізії пропонує вирішувати Податковий кодекс. Адже в статті 111 законодавець визначає, що за податкове правопорушення може бути застосована фінансова, адміністративна та кримінальна відповідальність. Вбачається, що таке запровадження адміністративної та кримінальної відповідальності за податкові правопорушення суперечить принципам та нормам як адміністративного, так і кримінального права.
Так, стаття 2 ККУ визначає, що підставою кримінальної відповідальності є вчинення особою суспільно небезпечного діяння, яке містить склад злочину. Відповідно до Кодексу України про адміністративні правопорушення підставою адміністративної відповідальності є вчинення особою адміністративного правопорушення. Зрозуміло, що деякі податкові правопорушення можуть мати ознаки як злочинів, так і адмінпроступків, однак, в жодному випадку і ККУ, і КУпАП не визначають податкове правопорушення підставою кримінальної або ж адміністративної відповідальності. Отже, запровадження адміністративної та кримінальної відповідальності за податкові правопорушення мало б відбуватись шляхом внесення відповідних змін до Кримінального кодексу України та Кодексу України про адміністративні правопорушення. Однак відповідні зміни внесені не були.
3. Крім того, вбачається необґрунтованим визначення Кодексом правопорушення як податкового, а відповідальності за його вчинення - як фінансової. Якщо автори Кодексу намагались створити правові засади формування нового виду юридичної відповідальності в Україні, логічніше було б застосовувати один і той же термін для визначення таких важливих категорій як правопорушення та відповідальність, наприклад, податкові і правопорушення, і відповідальність.
4. Стаття 111 Кодексу визначає форми, зовнішній прояв фінансової відповідальності, іншими словами - види фінансових стягнень за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства. Отже, фінансова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені. Не критикуючи визначення цих санкцій як основних форм фінансової відповідальності, зазначимо, що в цьому випадку законодавець пропонує ще одне суперечливе нововведення. При цьому, це нововведення певним чином вражає теоретичні підвалини, загальні принципи та всю систему юридичної відповідальності, взагалі. Стаття 61 Конституції України проголошує, що ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення. Натомість зазначена стаття ПКУ встановлює, що за одне податкове правопорушення можна застосовувати і штрафні (фінансові) санкції (штрафи), і пеню. При цьому жодний з цих видів стягнень не визначається як додатковий, що дозволило б застосовувати їх одночасно.
Викликає також певні застереження і використання в цій статті складного формулювання для визначення цих санкцій: "штрафні (фінансові) санкції (штрафи)". Це ж складне і не зручне формулювання використовується і в статтях, які встановлюють загальні положення і правила застосування фінансових стягнень. Використання терміна "штраф", яким по суті і є ці санкції, значно спростило б правозастосування. Тим більше, що в статтях Кодексу, які встановлюють ці санкції за певні правопорушення, використовується саме термін "штраф".
5. Якщо законодавець в цьому Кодексі намагався закласти правові засади формування нового виду юридичної відповідальності, абсолютно суперечливими виглядають випадки встановлення штрафів поза межами Глави 11 Кодексу, як, наприклад, в пункті 50.1. В цьому випадку залишаються відкритими багато питань: чи є такі штрафи стягненнями фінансової відповідальності; якщо так, то чому їх правове регулювання виведене за межі Глави 11; якщо вони такими не є, то санкціями якого виду відповідальності вони є. Ці та багато інших питань потребують відповіді у встановленому порядку.