Обжалование решений налоговых органов остается актуальным вопросом уже на протяжении многих лет. Ни у кого давно уже не вызывает удивления, когда по итогам проверки налоговый орган выявляет целый ряд нарушений даже там, где их на самом деле и нет.
Понятно, что стоит первоочередная задача: пополнение госбюджета за счет доначисления налоговых обязательств, взыскания штрафных санкций и пени. В результате этого налогоплательщик получает акт проверки с фиксацией нарушений, а после налоговое уведомление-решение. Ему ничего не остается, как обжаловать такие решения, доказывая их противоправность и незаконность.
Законодательство предусматривает два способа обжалования налоговых решений: административный и судебный.
Административное обжалование решений налогового органа
Процедура административного обжалования решений налоговых органов урегулирована статьей 56 Налогового кодекса Украины (далее – НК Украины) и Порядком оформления и подачи жалоб, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 21.10.2015 № 916 (далее – Порядок оформления и подачи жалоб).
Порядок и сроки административного обжалования
Административное обжалование считается досудебным порядком разрешения спора и предусматривает обжалование решения налогового органа путем подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган. Таким образом, жалобы на решения государственных налоговых инспекций подаются в налоговые органы города Киева, области и межрегиональные территориальные органы, а жалобы на решения налоговых органов города Киева, области, межрегиональных территориальных органов подаются в Государственную фискальную службу Украины.
В свою очередь, решение Государственной фискальной службы Украины является окончательным и не подлежит дальнейшему административному обжалованию, но может быть обжаловано в суде.
Жалоба на решение налогового органа подается в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения налогоплательщиком обжалуемого решения налогового органа. Исключением из этого правила являются случаи, когда налоговый орган самостоятельно определяет денежное обязательство налогоплательщика по причинам, не связанным с нарушением налогового законодательства. В таких случаях налогоплательщик имеет право на административное обжалование решений налогового органа в течение 30 календарных дней после его получения.
Важно помнить, что одновременно с подачей жалобы налоговому органу высшего уровня необходимо уведомить налоговый орган, решение которого обжалуется, об обжаловании его решения. Так как процедура административного обжалования решения приостанавливает согласование денежного обязательства, отсутствие такого уведомления может послужить для налогового органа основанием для направления налогоплательщику налогового требования и перевода несогласованной суммы налогового обязательства в категорию налогового долга.
Порядок оформления жалобы на решение налогового органа
Жалоба на решение налогового органа оформляется в письменном виде и должна содержать информацию о:
– наименовании налогоплательщика;
– налоговом адресе налогоплательщика;
– наименовании налогового органа;
– адресе, на который следует направлять решение, принятое в результате рассмотрения жалобы;
– реквизитах обжалуемого решения.
Также необходимо указать:
– основания для обжалования решения;
– обстоятельства дела, установленные налоговым органом неправильно или не установленные вообще;
– обоснование несогласия налогоплательщика с решением со ссылкой на нормы законодательства;
– информацию об уведомлении налогового органа, решение которого обжалуется, об обжаловании решения (рекомендуется приложить доказательства отправки такого уведомления).
Кроме того, в жалобе обязательно следует отметить, что решение налогового органа не обжаловалось в судебном порядке. Налогоплательщик имеет право предоставить вместе с жалобой расчеты и документы, которые он считает необходимыми, а также ходатайствовать о своем участии в рассмотрении жалобы.
Согласно информации с общедоступного ресурса Государственной фискальной службы Украины налогоплательщик не ограничен в количестве обжалуемых решений в одной жалобе, так как действующее законодательство этого не предусматривает.
Следует отметить, что в конце прошлого года (25.11.2016) вступил в силу приказ Министерства финансов Украины от 28.09.2016 № 849, которым были утверждены изменения к Порядку оформления и подачи жалоб. Внесенные изменения предоставили возможность проводить административный процесс проверки материалов жалобы открыто и закрыто. В частности, появилась возможность привлечения к рассмотрению жалобы уполномоченного представителя Совета бизнес-омбудсмена, представителей средств массовой информации, а также самого налогоплательщика или его представителей (в том числе адвокатов). Кроме того, представилась возможность участия представителей Министерства финансов Украины и Государственной регуляторной службы Украины.
Для того чтобы воспользоваться возможностью открытого рассмотрения материалов жалобы, необходимо вместе с подачей жалобы заявить соответствующее ходатайство (текст которого является приложением к Порядку оформления и подачи жалоб). При этом налоговый орган имеет право отказать налогоплательщику в таком ходатайстве исключительно в случае, если в нем не указана информация, предусмотренная Порядком оформления и подачи жалоб, и/или в материалах дела содержатся сведения, которые составляют государственную тайну.
В процессе рассмотрения жалобы налогоплательщик, который может участвовать в таком процессе лично либо через своих представителей (в том числе адвокатов), имеет право высказывать свое мнение по возникающим вопросам, а также осуществлять техническую фиксацию заседания с помощью фото-, киносъемки, видео-, звукозаписи. Кроме того, налогоплательщик наделен правом заявлять ходатайства об участии в рассмотрении жалобы лиц, принимавших непосредственное участие в принятии обжалуемого решения, требовать дачи ими пояснений. Также налогоплательщик имеет право знакомиться с материалами проверки и административного обжалования, делать с них копии с помощью технических средств.
Сроки рассмотрения жалобы на решение налогового органа
Поданная в административном порядке жалоба должна быть рассмотрена налоговым органом в течение двадцати дней после ее получения. Руководитель налогового органа (его заместитель или уполномоченное лицо) имеет право принять решение о продлении рассмотрения жалобы более двадцатидневного срока, но не более чем на шестидесятидневный срок. В таком случае налогоплательщику до окончания двадцатидневного срока обязательно высылается уведомление о продлении срока рассмотрения его жалобы. В том случае, если по окончанию двадцатидневного срока (или срока, на который было продлено рассмотрение жалобы, в случае получения об этом уведомления) налогоплательщик не получит решения о результате рассмотрения его жалобы, такая жалоба считается полностью удовлетворенной в пользу налогоплательщика. Жалоба считается полностью удовлетворенной в пользу налогоплательщика также, если решение налогового органа о продление срока рассмотрения жалобы не было отослано до окончания двадцатидневного срока.
Во время процедуры административного обжалования требования по обжалуемому налогу не направляются, а обжалуемая сумма денежного обязательства считается несогласованной.
Судебное обжалование решений налоговых органов
При обращении налогоплательщика в суд с иском о признании противоправным и/или отмене решения налогового органа денежное обязательство считается несогласованным до дня вступления судебного решения в законную силу.
Воспользоваться процедурой судебного обжалования решения налогового органа налогоплательщик имеет право независимо от того, была ли им применена процедура административного обжалования или нет.
Нормы статьи 99 КАС Украины предусматривают месячный срок на обжалование решений налогового органа, в случаях если налогоплательщик воспользовался правом на административное обжалование решения или если на основании решения может быть заявлено требование о взыскании денежных средств. Также месячный срок предусматривает и НК Украины в случае применения процедуры административного обжалования решения (п. 56.19 ст. 56).
При этом по данному вопросу в действующем законодательстве существует коллизия. Согласно статьям 56 и 102 НК Украины воспользоваться правом на обжалование решения налогового органа налогоплательщик может в любой момент после его получения в пределах 1095 дней.
Принимая во внимания нормы п. 56.21 ст. 56 НК Украины, а также позицию Высшего административного суда, изложенную в письмах от 10.02.2011 № 203/11/13-11 и от 05.07.2011 № 945/11/13-11, данная коллизия должна решаться в пользу налогоплательщика, и при обжаловании решения налогового органа налогоплательщик может руководствоваться сроком в 1095 дней. Но при этом налогоплательщик должен учитывать тот факт, что подача жалобы за пределами месячного срока с даты получения налогового уведомления-решения может повлечь за собой формирование налогового долга и применение налоговым органом мер по его погашению. Поэтому для того чтобы предупредить возможные негативные последствия, рекомендуется обращаться в суд с иском об обжаловании решения налогового органа, руководствуясь месячным сроком.
Судебный сбор при обжаловании
Согласно информации, изложенной в письме Высшего административного суда Украины от 18.01.2012 № 165/11/13-12, иски о противоправности решений об определении денежных обязательств налогоплательщиков, об уменьшении суммы бюджетного возмещения НДС, о взыскании административно-хозяйственных и других штрафных санкций являются административными исками имущественного характера.
В связи с этим при определении ставки судебного сбора за обращение в суд с исками об обжаловании подобных решений налоговых органов необходимо руководствоваться ставками, предусмотренными для подачи иска имущественного характера. На сегодня согласно Закону Украины "О судебном сборе" за подачу в административный суд иска имущественного характера для юридического лица устанавливается ставка судебного сбора в размере 1,5 процента от цены иска, но не меньше 1 размера прожиточного минимума для трудоспособных лиц.
Выбор способа обжалования решений налогового органа
Очень часто, имея на руках решение налогового органа, налогоплательщик, "рвясь в бой", сразу же выбирает судебный способ обжалования данного решения. Судебная практика показывает, что при сильной правовой позиции, подкрепленной бесспорными доказательствами, а также законодательным обоснованием и положительной судебной практикой в аналогичных делах, налогоплательщик имеет хорошие шансы для обжалования такого решения.
Но почему бы не воспользоваться процедурой административного обжалования? Она, по своей сути, не лишает налогоплательщика права в дальнейшем обратиться с иском в суд, если его жалоба не будет удовлетворена. К тому же такая процедура является абсолютно бесплатной (в отличие от судебного обжалования, которое будет стоить немалую сумму).
В пользу административного способа обжалования можно выделить целый ряд преимуществ, а именно: получение дополнительного времени для сбора доказательств и/или восстановления документов; подготовка надлежащей правовой позиции; оттягивание срока согласования денежного обязательства; возможность рассмотрения жалобы в открытом заседании; существование вероятности пропуска налоговым органом срока на отправку решения по результату рассмотрения жалобы (в таком случае жалоба налогоплательщика будет считаться полностью удовлетворенной). Также никогда не исключайте шанс отмены решения налогового органа.
Кроме того, нововведения, которые появились после вступления в силу изменений к Порядку оформления и подачи жалоб, предоставили в пользу административного обжалования дополнительные преимущества. Среди таких преимуществ можно выделить: возможность получения пояснений от лиц, которые проводили проверку и принимали решение, а также возможность ознакомления с материалами проверки и материалами административного обжалования.
По результату 2016 года количество решений, отмененных в порядке административного обжалования, составило всего лишь 4 %. Показатель доначисленных сумм согласованных обязательств в этом же году также невелик и составляет всего 22,1 % по сравнению с доначисленными, но несогласованными налоговыми обязательствами. Такой низкий уровень согласованности с налогоплательщиками сумм, по мнению Государственной фискальной службы Украины, является результатом широкого использования предоставленных налогоплательщикам прав в процессе административного обжалования, возложенной на налоговый орган обязанности доказывать правомерность принятого им решения и предоставленной для налогоплательщика возможности обращения в суд в любое время. Эти показатели усматриваются из отчета об исполнении плана работы Государственной фискальной службы Украины на 2016 год.
ВЫВОД:
Приведенные выше статистические показатели Государственной фискальной службы Украины за прошлый год свидетельствуют о том, что административное обжалование само по себе не является эффективным способом для достижения положительного результата при обжаловании решения налогового органа. Однако, учитывая ряд особенностей и преимуществ обоих способов обжалования, их комбинирование будет наиболее эффективным для признания незаконным и отмены решения налогового органа.