Прошлый год прошел под знаменами деофшоризации и многочисленных призывов к борьбе с размыванием налоговой базы. Имплементация Плана действий ОЭСР по противодействию размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (далее – План BEPS), внедрение правил контролируемых иностранных компаний (далее – правила КИК), присоединение к стандартам автоматического обмена информацией – вот тот неисчерпывающий перечень мер, которые должны были стать реальностью для украинских налогоплательщиков в нынешнем году.
Ниже мы приводим общий обзор состояния имплементации Украиной инструментов, разработанных ОЭСР для борьбы с агрессивным налоговым планированием, и предлагаем определить, какие "подарки" (в виде изменений в налоговое законодательство) должны ожидать украинские налогоплательщики в ближайшие 2 года.
Имплементация минимальных стандартов BEPS
Как известно, в ноябре 2016 года Украина присоединилась к Плану BEPS, став с 1 января 2017 года официальным членом BEPS Inclusive Framework. BEPS Inclusive Framework был основан ОЭСР для последовательной имплементации Плана BEPS. Государства, присоединяющиеся к BEPS Inclusive Framework, берут на себя обязательства имплементировать 4 минимальных стандарта Плана BEPS, к которым относятся:
– противодействие вредным налоговым практикам (Действие 5);
– предупреждение злоупотреблений при применении налоговых конвенций (Действие 6);
– документация по трансфертному ценообразованию и отчет в разрезе стран международной группы (Действие 13); и
– эффективное разрешение налоговых споров (Действие 14).
Как уже отмечалось, Украина взяла на себя обязательства имплементировать указанные стандарты с 1 января 2017 года. Уже в мае 2017 года Министерство финансов Украины презентовало Рекомендации по реализации Плана действий по BEPS (Дорожная карта). Дорожная карта закрепляет пошаговый перечень действий, которые должна осуществить Украина для надлежащей имплементации всех четырех минимальных стандартов BEPS.
Дорожная карта по имплементации минимальных стандартов BEPS
Если коротко, то Минфин намерен имплементировать все четыре минимальных стандарта BEPS в том или ином виде до конца 2018 – 2019 годов. Для того чтобы это реализовать, Украина должна осуществить следующие основные шаги:
1. Относительно имплементации Действия 5 – (1) провести самостоятельный анализ льготных налоговых режимов, (2) передать указанный анализ на рассмотрение Форума ОЭСР по вопросам вредной налоговой практики, (3) учесть рекомендации Форума ОЭСР, (4) начать процесс обмена информацией о предоставленных налоговых консультациях и договорах о предварительном согласовании ценообразования.
2. Относительно имплементации Действия 6 – внести изменения в соглашения об избежании двойного налогообложения, стороной которых является Украина. Указанные изменения предусматривают включение в действующие соглашения об избежании двойного налогообложения правил основной цели и/или положений об ограничении преимуществ налоговых конвенций ("limitation of benefits clause").
3. Относительно имплементации Действия 13 – (1) принять законодательство, закрепляющее обязанность для отдельных налогоплательщиков предоставлять отчетность в разрезе стран ("country by country report") украинским налоговикам, (2) присоединиться к Многостороннему соглашению об обмене отчетами в разрезе стран и (3) принять меры по обеспечению конфиденциальности информации, получаемой в процессе обмена отчетами в разрезе стран.
4. Относительно имплементации Действия 14 – предоставить статистическую и другую информацию о состоянии внедрения процедуры достижения взаимной договоренности в Украине.
Как можно увидеть, сейчас Украина находится только на подготовительном этапе процесса имплементации минимальных стандартов Плана BEPS. Фактически не имплементирован ни один из 4 минимальных стандартов BEPS. Вместе с тем, учитывая заявления Минфина и содержания представленной Дорожной карты, можно с высокой вероятностью ожидать активных шагов в направлении имплементации минимальных стандартов BEPS в 2018 году.
Многостороннее соглашение как инструмент имплементации минимальных и других стандартов BEPS
Для ускорения и упрощения процесса имплементации отдельных минимальных и других стандартов BEPS ОЭСР разработала Многостороннюю конвенцию относительно имплементации мер, связанных с налоговыми соглашениями, для предупреждения BEPS (далее – Конвенция). Подписание Конвенции является требованием Действия 15 Плана BEPS, которое не является частью минимального стандарта BEPS.
Конвенция позволяет ее сторонам согласовать свои соглашения об избежании двойного налогообложения с отдельными стандартами BEPS без необходимости вносить изменения в каждое соглашение. Считается, что конкретное соглашение об избежании двойного налогообложения изменено Конвенцией, если его стороны (1) ратифицировали Конвенцию и (2) указали соответствующее соглашение как то, на которое распространяется действие Конвенции.
Ратификация Конвенции позволяет ее сторонам имплементировать следующие действия Плана BEPS:
– борьба с гибридными инструментами (Действие 2);
– предупреждение злоупотреблений при применении налоговых конвенций (Действие 6);
– предотвращение искусственного избежания статуса постоянного представительства (Действие 7) и
– эффективное разрешение налоговых споров (Действие 14).
В июне 2017 года 70 государств подписали Конвенцию. Еще 7 объявили о своем намерении присоединиться к ней в ближайшем будущем. К сожалению, Украина отсутствует в перечне упомянутых юрисдикций, несмотря на то, что в Дорожной карте Минфин установил дедлайн для подписания Конвенции – 7 июня 2017 года.
На сегодня неизвестны какие-либо официальные причины отсутствия Украины в перечне подписантов Конвенции. Можно предположить, что Минфин еще согласовывает все формальности, которые необходимы для ее подписания (определяет перечень соглашений об избежании двойного налогообложения для пересмотра, конкретные изменений в такие соглашения).
Вместе с тем, учитывая то, что Конвенция позволяет эффективно и быстро имплементировать 2 из 4 минимальных стандарта BEPS, можно с высокой вероятностью ожидать присоединения Украины к Конвенции до конца 2017 года.
Правила контролируемых иностранных компаний
Неясной остается судьба еще одной меры, изложенной в Действии 3 Плана BEPS, – правил КИК. Правила КИК не входят в минимальный стандарт BEPS и их внедрение не обязательно для Украины.
В то же время в апреле 2016 года Президент Украины подписал указ, которым на новообразованную рабочую группу во главе с Н. Южаниной возложена обязанность разработать законопроект о правилах КИК. Указанный законопроект был подан в Верховную Раду Украины в мае 2016 года.
Сейчас дальнейшая судьба проекта закона о правилах КИК остается неизвестной. Однако будет интересно наблюдать за дальнейшим развитием событий в этом направлении, особенно в контексте внедрения в Украине налога на выведенный капитал. В любом случае, по нашему мнению, в 2017 – 2018 годах решение относительно целесообразности имплементации правил КИК в Украине будет принято.
Правила автоматического обмена информацией – "неБЕПСовский" стандарт
Не менее интересна судьба еще одного стандарта, о намерении присоединиться к которому заявляла Украина. Речь идет о стандарте автоматического обмена информацией о финансовых счетах ("common reporting standard"). Указанный стандарт не является частью Плана BEPS, однако его имплементация неоднократно обсуждалась на уровне первых должностных лиц Украины.
Стандарт автоматического обмена информацией о финансовых счетах возлагает обязанность на уполномоченные органы государств получать информацию о финансовых счетах от финансовых учреждений и предоставлять эту информацию в автоматическом порядке уполномоченным органам других государств.
28 апреля 2016 года Указом "О мерах по противодействию уменьшению налоговой базы и перемещению прибылей за рубеж" Президент Украины поручил правительству организовать работу по присоединению Украины к стандарту автоматического обмена информацией. С даты принятия соответствующего Указа прошло больше года, но, к сожалению, Украина так и не присоединилась к этой инициативе ОЭСР.
Однако стандарт автоматического обмена информацией и сегодня постоянно обсуждается как на уровне консультантов, так и на уровне Минфина и НБУ. Принимая это во внимание, можно с высокой вероятностью ожидать определенные шаги от украинского правительства в направлении присоединения к указанному стандарту в 2018 году.
Вместо вывода: чего ожидать?
Итак, сегодня Украина делает только первые шаги в направлении имплементации отдельных действий Плана BEPS. По нашему мнению, в ближайшие 1 – 2 года следует ожидать максимального приближения украинских стандартов борьбы с агрессивным налоговым планированием к стандартам, которые были разработаны ОЭСР.
Украинские налогоплательщики должны быть готовы к (1) пересмотру Украиной упрощенного режима налогообложения и отдельных отраслевых налоговых льгот в рамках имплементации Действия 5 Плана BEPS, (2) началу обмена Украиной информацией о предоставленных индивидуальных налоговых консультациях, заключенных договорах о предварительном согласовании ценообразования и отчетами в разрезе стран, (3) включению в соглашения об избежании двойного налогообложения, стороной которых является Украина, правила основной цели и/или положений об ограничении преимуществ налоговых конвенций, и (4) присоединению Украиной к стандарту автоматического обмена информацией о финансовых счетах.