До пункту 153.5 статті 153 Податкового кодексу України
Коментований пункт присвячено оподаткуванню операцій з відступленням права вимоги. Згідно п. 14.1.255 відступлення права вимоги - операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.
Статтею 512 Цивільного кодексу України ("Підстави заміни кредитора у зобов'язанні") передбачено, що кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок… передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги). Варто звернути увагу на те, що предметом договору купівлі-продажу може бути право вимоги, якщо вимога не має особистого характеру, положення ЦКУ про відступлення права вимоги застосовуються до договору купівлі-продажу, якщо інше не встановлено договором або законом (ст. 656 ЦКУ). Прикладом відступлення права вимоги є факторинг (фінансування під відступлення, за яким права грошової вимоги) одна сторона (фактор) передає або зобов'язується передати грошові кошти в розпорядження другої сторони (клієнта) за плату, а клієнт відступає або зобов'язується відступити факторові своє право грошової вимоги до третьої особи (боржника) (ст. 1077 ЦКУ). Предметом договору факторингу може бути право грошової вимоги, строк платежу за якою настав (наявна вимога), а також право вимоги, яке виникне в майбутньому (майбутня вимога).
З метою оподаткування платник податку веде облік фінансових результатів операцій від проведення операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги третьої особи, зобов'язань за фінансовими кредитами, а також за іншими цивільно-правовими договорами.
При першому відступленні зобов'язань витрати, понесені платником податку - першим кредитором, визначаються в розмірі договірної (контрактної) вартості товарів, робіт, послуг, за якими виникла заборгованість, за фінансовими кредитами - у розмірі заборгованості за даними бухгалтерського обліку на дату здійснення такого відступлення відповідно до вимог цього Кодексу, а за іншими цивільно-правовими договорами - у розмірі фактичної заборгованості, що відступається. До складу доходів включається сума коштів або вартість інших активів, отримана платником податку - першим кредитором від такого відступлення, а також сума його заборгованості, яка погашається, за умов, що така заборгованість була включена до складу витрат згідно з вимогами цього Закону. Варто нагадати, що згідно пп. 14.1.95 кредитором є юридична або фізична особа, яка має підтверджені у встановленому порядку вимоги щодо грошових зобов'язань до боржника, у тому числі щодо виплати заборгованості із заробітної плати працівникам боржника, а також контролюючі органи - щодо податків та зборів.
Якщо доходи, отримані платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, перевищують витрати, понесені таким платником податку на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника), отриманий прибуток включається до складу доходу платника податку.
Якщо витрати, понесені платником податку на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника), перевищують доходи, отримані таким платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, від'ємне значення не включається до складу витрат або у зменшення отриманих прибутків від здійснення інших операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги третьої особи.
Приклад договору факторингу. У договорі факторингу приймають участь три особи: А - боржник (підприємство), третя особа; Б - клієнт (банк, якому заборгував боржник; В - фактор (інший банк, якому банк Б передає борги підприємства А); Г - банк (фактор за другою операцією факторингу).
Стан: боржник повинен Б - банку (клієнт за договором факторингу) грошові кошти.
Операції:
боржник повинен Б - банку (клієнт за договором факторингу) грошові кошти.
Операція 1. - Б - банк - передає за договором факторингу суми боргу підприємства А фактору - В - банку.
Операція 2. - В - банк передає за іншим договором факторингу в порядку наступного відступлення борги боржника А іншому банку - Г - банку. В - банк при цьому вже виступає як клієнт, а банк Г - як фактор.
Операція 3. Боржник погашає свій борг (чи його частину) перед кредитором.
Відображення у фінансових результатах.
Операція 1. При першому відступленні за договором факторингу зобов'язань боржника А витрати, понесені платником податку - першим кредитором (Б), визначаються в розмірі заборгованості за даними бухгалтерського обліку на дату здійснення такого відступлення. До складу його доходів включається сума коштів або вартість інших активів, отримана банком Б від такого відступлення, а також сума його заборгованості, яка погашається, за умов, що така заборгованість була включена до складу витрат.
Операція 2: Доходи банку Б від відступлення права вимоги або від виконання вимоги боржником: якщо вони перевищують витрати, понесені банком Б на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника), отриманий прибуток включається до складу доходу платника податку; якщо витрати, понесені платником податку на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника), перевищують доходи, отримані таким платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, від'ємне значення не включається до складу витрат або у зменшення отриманих прибутків від здійснення інших операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги третьої особи.