До пункту 276.2 статті 276 Податкового кодексу України
П. 276.2 встановлює підвищені ставки земельного податку за земельні ділянки (в межах населених пунктів) на територіях та об'єктах природоохоронного, оздоровчого та рекреаційного призначення, які використовуються не за призначенням. Зауважимо, що в контексті коментованого положення термін "функціональне призначення" тотожний поняттю "цільове призначення".
Відтак, поняття та правовий режим згаданих земельних ділянок потребують деталізації.
Щодо територій та об'єктів природоохоронного призначення, то такими з усією очевидністю вважаються території та об'єкти природно-заповідного фонду та іншого природоохоронного призначення (за класифікацією ЗКУ), що випливає зі змісту присвяченої ним гл. 7 ЗКУ.
Відповідно до ст. 43 ЗКУ та ч. 1 ст. 7 ЗУ "Про природно-заповідний фонд України" землі природно-заповідного фонду - це ділянки суші і водного простору з природними комплексами та об'єктами, що мають особливу природоохоронну, екологічну, наукову, естетичну, рекреаційну та іншу цінність, яким відповідно до закону надано статус територій та об'єктів природно-заповідного фонду.
Визначальним у понятті земель природно-заповідного фонду є формальний критерій: якими б цінними не були ділянки суші і водного простору з природоохоронного, екологічного, наукового, естетичного, рекреаційного боку тощо, лише ті з них є об'єктами природно-заповідного фонду, яким надано відповідного статусу. І навпаки, ділянки, які вочевидь не мають істотної цінності, проте оголошені об'єктами природно-заповідного фонду, відповідний статус мають.
Порядок створення й оголошення територій та об'єктів природно-заповідного фонду визначається розділом VII ЗУ "Про природно-заповідний фонд України".
Слід звернути увагу на те, що землі природно-заповідного фонду одночасно можуть бути землями історико-культурного (див. ч. 2 ст. 7 ЗУ "Про природно-заповідний фонд України"), лісогосподарського призначення (див. ст. ст. 70, 85, 100 ЛКУ), водного фонду (див. ст. ст. 5, 8, 9, 94 ВКУ) тощо.
Правовий режим кожного із об'єктів природно-заповідного фонду, вимоги щодо їх зонування тощо визначаються розділом III (ст. ст. 15 - 38) ЗУ "Про природно-заповідний фонд України", а також положенням про відповідний об'єкт або проектом організації його території, що приймаються відповідно до наказу Мінприроди від 06.07.2005 N 245 "Про затвердження Положень про Проекти організації територій установ природно-заповідного фонду України", наказу Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України, Міністерства культури України від 20.02.98 N 21/46 "Про затвердження Положення про зоологічний парк загальнодержавного значення".
Безпосередньо із цільового призначення земель природно-заповідного фонду випливає заборона здійснення на землях природно-заповідного фонду будь-якої діяльності, що суперечить цільовому призначенню або може негативно впливати на стан об'єктів природно-заповідного фонду; у більшості випадків земельні ділянки вилучаються із господарського використання, або така діяльність суворо обмежується (зокрема, див. ст. ст. 7, 9 та ін. ЗУ "Про природно-заповідний фонд України").
Ч. 1 ст. 46 ЗКУ визначає землі "іншого природоохоронного призначення" дуже нечітко, не даючи чіткої відповіді, які саме земельні ділянки слід відносити до цього різновиду земель. Проте проблеми це не породжує, оскільки жодних особливостей правового режиму з належності земельної ділянки до земель "іншого природоохоронного призначення" не випливає - ч. 3 ст. 46 ЗКУ, яка стосується порядку використання (режиму) цих земель, відсилає у порожнечу: закону, що визначав би режим земель саме "іншого природоохоронного призначення", немає.
До згаданих у диспозиції статті земель оздоровчого призначення належать землі, що мають природні лікувальні властивості, які використовуються або можуть використовуватися для профілактики захворювань і лікування людей (ст. 47 ЗКУ).
З'ясування змісту терміну "природні лікувальні властивості" містить ст. 1 ЗУ "Про курорти". До таких властивостей віднесено "мінеральні та термальні води, лікувальні грязі, озокерит, ропу лиманів та озер, кліматичні та інші природні умови, сприятливі для лікування, медичної реабілітації та профілактики захворювань". Наведене визначення слід розуміти звужено, адже "природні лікувальні властивості, що використовуються для профілактики захворювань і лікування людей", у тій чи іншій мірі має переважна більшість земель, проте особливості у правовому режимі мають лише ті земельні ділянки, щодо яких прийняті формальні рішення - щодо оголошення їх курортами або віднесення до категорії лікувальних (для водних об'єктів).
Так, землями оздоровчого призначення на сьогодні прийнято вважати ті, які в установленому порядку оголошені курортами (це випливає із визначення курорту, вміщеного у ст. 1 ЗУ "Про курорти"). Ст. 4 ЗУ "Про курорти" передбачає поділ курортів на курорти державного та місцевого значення, що впливає на правовий режим відповідних земель.
На наш погляд, до земель оздоровчого призначення також можна віднести землі, зайняті водними об'єктами, віднесеними до категорії лікувальних, що знаходяться поза межами курортів. Перелік лікувальних водних об'єктів на підставі ст. 62 ВКУ затв. ПКМ від 11.12.96 N 1499 "Про затвердження переліку водних об'єктів, що відносяться до категорії лікувальних". Згідно зі ст. 63 ВКУ такі об'єкти "використовуються виключно у лікувальних і оздоровчих цілях". Між тим, питання про режим земель під згаданими об'єктами поки що не отримало однозначного законодавчого і навіть доктринального вирішення.
Загальна заборона здійснювати на землях оздоровчого призначення "діяльність, яка суперечить їх цільовому призначенню або може негативно вплинути на природні лікувальні властивості цих земель", деталізована у чинному законодавстві шляхом встановлення округів санітарної (гірничо-санітарної) охорони курорту. Насамперед, слід мати на увазі, що межі курортів одночасно є межами округу санітарної охорони курорту (ч. 1 ст. 28 ЗУ "Про курорти"). В межах округу "забороняються будь-які роботи, що призводять до забруднення ґрунту, повітря, води, завдають шкоди лісу, іншим зеленим насадженням, сприяють розвитку ерозійних процесів і негативно впливають на природні лікувальні ресурси, санітарний та екологічний стан природних територій курортів" (ч. 1 ст. 28). Округи гірничо-санітарної охорони встановлюються для курортів, "які використовують родовища корисних копалин, що належать до природних лікувальних ресурсів (підземні мінеральні води, лікувальні грязі тощо)" (ч. 2 ст. 28 Закону).
Правовий режим округів санітарної (гірничо-санітарної) охорони наповнюється конкретним змістом за допомогою поділу округів на зони (ст. 30 ЗУ "Про курорти"): першу (суворого режиму), другу (обмежень) та третю (спостережень). Правовий режим території конкретного курорту визначається актами про затвердження положення про нього або актом про оголошення курорту.
До земель рекреаційного призначення належать землі, які використовуються для організації відпочинку населення, туризму та проведення спортивних заходів (ст. 50 ЗКУ). Враховуючи ту обставину, що для організації відпочинку населення можуть використовуватися найрізноманітніші земельні ділянки, вважаємо, дане положення ЗКУ слід розуміти звужено, витлумачивши його в сукупності із ст. 51 ЗКУ, що визначає склад земель рекреаційного призначення.
Поняття "туризму" розкривається у ЗУ "Про туризм" (ст. 1). Інші згадані у ст. 50 ЗКУ поняття ("відпочинок населення", "проведення спортивних заходів") вживаються у загальномовному розумінні.
Безпосередньо із цільового призначення даної категорії земель випливає заборона діяльності, "що перешкоджає або може перешкоджати використанню їх за призначенням, а також негативно впливає або може вплинути на природний стан цих земель" (ч. 2 ст. 52 ЗКУ, ч. 2 ст. 63 ЗУ "Про охорону навколишнього природного середовища"), заборона зміни природного ландшафту та проведення інших дій, що суперечить використанню цих зон за цільовим призначенням (ч. 2 ст. 63 ЗУ "Про охорону навколишнього природного середовища"). Дана заборона, нажаль, має дуже загальний характер.
При визначенні правового режиму земель рекреаційного призначення слід керуватися також положеннями законодавства про ті території у складі земель рекреаційного призначення, що входять до складу інших категорій земель.
Так, правовий режим земельних ділянок рекреаційного призначення у межах населених пунктів визначається головним чином різного роду нормативними документами у галузі будівництва (насамперед, ДБН 360-92** "Містобудування. Планування і забудова міських і сільських поселень") та санітарними нормами (див., наприклад, розділ 6 "Вимоги до організації ландшафтно-рекреаційних територій" Державних санітарних правил планування та забудови населених пунктів, затв. наказом МОЗ України від 19.06.96 N 173), а на їх підставі - містобудівною документацією (див. ст. 39 ЗКУ та коментар до неї).
Певне відношення до використання земель рекреаційного призначення має також ст. 12 "Екскурсійне відвідування пам'яток" ЗУ "Про охорону культурної спадщини" від 08.06.2000.
Землі рекреаційного призначення можуть також належати до земель водного фонду. У цьому разі їх правовий режим визначається ст. ст. 58 - 64 ЗКУ, відповідними положеннями ВКУ, іншими актами водного законодавства - у т. ч. і ГОСТ 17.1.5.02-80 "Охрана природы. Гидросфера. Гигиенические требования к зонам рекреации водных объектов", затв. постановою Держстандарту СРСР від 25.12.80 N 5976.