Одним из следствий очень высокой налоговой нагрузки на выплаты работникам является стремление использовать наименее затратный для предприятия способ обеспечения ключевых сотрудников разными элементами соцпакета. В некоторых случаях его составляющей является предоставление жилья (в разных вариантах – служебное жилье, аренда квартиры для сотрудника, выплата ему компенсации за аренду жилья).
Именно в такой ситуации оказался один из участников форума. Предприятие, интересы которого он представляет, намерено арендовать для одного из сотрудников жилье, принадлежащее физическому лицу. Поскольку для автора темы такие отношения внове, он попросил помощи других форумчан в их оформлении, в том числе с учетом налоговой нагрузки.
Позиция 1
Оптимальным вариантом для предприятия в такой ситуации является заключение договора, в котором арендатором выступит сам сотрудник, которому будет выплачиваться компенсация за расходы, связанные с арендой жилья. При этом, если у предприятия есть возможность выплачивать эти средства наличными из "черной" кассы, то у него не возникнет никаких налоговых обязательств.
Позиция 2
Для того чтобы избежать необходимости включать такую выплату в фонд оплаты труда и снизить возможные риски нарушения сотрудником условий договора (к примеру, повреждения жилья), стоит заключить трехсторонний договор аренды. В нем предприятие выступит арендатором, а работник будет определен как пользователь жилья и возьмет на себя обязательства по его использованию надлежащим образом, а также обязательство возмещать возможный ущерб. В такой ситуации работодатель будет лишь налоговым агентом арендодателя по НДФЛ и военному сбору.
Мнение адвоката
Один из участников форума совершенно справедливо заметил, что окончательный выбор должен зависеть от конкретных обстоятельств, в том числе от того, для кого именно снимается жилье.
Поэтому попробуем рассмотреть плюсы и минусы каждого из предложенных вариантов.
Вариант первый: договор об аренде заключается непосредственно работником, а работодатель компенсирует ему расходы на оплату проживания.
В его рамках предприятие вообще не является стороной отношений по аренде квартиры и, следовательно, не несет никаких договорных рисков (вроде ответственности за порчу арендованного имущества). Кроме того, в случае если трудовые отношения с сотрудником, для которого снимается жилье, прекратились до момента завершения срока аренды, у предприятия не возникает вопроса, что делать с жильем.
Главный же минус заключается в том, что согласно пп. 2.3.4 Инструкции по статистике заработной платы оплата квартиры и наемного жилья для сотрудников входит в состав фонда оплаты труда. Таким образом, предусмотрев в трудовом договоре соответствующую компенсацию, работодатель сталкивается с необходимостью уплачивать ЕСВ в размере от 36,76 % до 49,7 % от суммы компенсации в зависимости от класса производственного риска, к которому относится соответствующий работник (это следует из п. 1 ч. 1 ст. 4 и ч. 5 ст. 8 Закона "О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование"). Кроме того, из самой выплаты необходимо будет произвести вычеты: ЕСВ в размере 3,6 % (п. 2 ч. 1 ст. 4 и ч. 7 ст. 8 Закона "О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование") и НДФЛ в размере, предусмотренном п. 167.1 ст. 167 Налогового кодекса, а также военный сбор в размере 1,5 % согласно п. 16 1 подраздела 10 раздела ХХ НК.
Если выплачивать работнику компенсацию за аренду жилья, расходы работодателя будут существенно выше, нежели номинальная сумма компенсации.
Так что реальные расходы работодателя будут существенно выше, нежели номинальная сумма компенсации (особенно, если предприятие намерено, как в приведенном на форуме случае, полностью оплачивать аренду конкретной квартиры или дома). К примеру, если арендная плата по договору составит 3000 грн., то фактически работодателю придется выплачивать 4102,8 грн., если полностью проводить отчисления за счет работника, либо 4705,8 грн. – если поставить цель полностью компенсировать расходы работника на аренду жилья. Но это в том случае, когда совокупный заработок работника не превышает 10 минимальных зарплат в месяц, а его должность относится к самому низкому классу профессионального риска.
Слабым утешением является лишь то, что хотя бы частично эти выплаты удастся внести в состав расходов с целью обложения налогом на прибыль.
Впрочем, все это справедливо лишь в случае, если работодатель выплачивает компенсацию официально. Если же выплата предусмотрена устными договоренностями и проводится из "черной" кассы, вопросы налогообложения теряют свою остроту. Однако при такой схеме предприятие автоматически несет риски, связанные с нарушением законодательства об оплате труда и возможными обвинениями в уклонении от налогообложения.
Вариант второй: предприятие официально выступает арендатором, а работник получает лишь право на проживание в арендованном жилье.
Сначала разберемся с налоговыми последствиями подобного решения. В отношениях с арендодателем – физическим лицом, не имеющим статуса предпринимателя, как это справедливо отметили на форуме, предприятие выступит налоговым агентом по НДФЛ (в силу пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 и п. 168.1 ст. 168 НК), а также по военному сбору. А вот обязанность уплатить ЕСВ за арендодателя не возникает, ведь предприятие никак не использует его труд и, следовательно, не подпадает под определения плательщиков, данные в ст. 4 Закона "О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование".
Таким образом, если взять вышеприведенный пример, то при арендной плате в 3000 грн. предприятие понесет расходы в 3495 грн. (при условии, что договором аренды уплата НДФЛ и военного сбора будет предусмотрена за счет предприятия). К тому же чем выше арендная плата, тем больше финансовая выгода от заключения прямого договора с арендодателем.
Не стоит в договоре аренды, заключенном от имени работодателя, прямо прописывать, кто именно из работников имеет право использовать арендованное жилье.
Но при этом важно помнить об одном нюансе. В уже упомянутом пп. 2.3.4 Инструкции по статистике заработной платы оплата найма жилья как составная часть заработка описана через индивидуальный характер выплаты. Следовательно, у налоговиков может возникнуть соблазн доказать, что работодатель должен уплатить ЕСВ за работника, для которого снята квартира или дом. Во избежание этого желательно, чтобы в договоре аренды не фигурировал конкретный работник, который имеет право пользования жильем. Соответствующий пункт можно сформулировать по схеме "использовать предмет аренды имеют право работники арендатора, а также члены их семей" либо вообще обойтись без него, ведь ч. 2 ст. 813 Гражданского кодекса достаточно четко ограничивает способы использования жилья юрлицом-арендатором.
Своеобразной компенсацией за снижение налоговой нагрузки является возложение на предприятие обязанностей нанимателя, предусмотренных, в частности, ст. 815, 819 Гражданского кодекса, а также ответственности за нарушение условий договора найма. На практике это чаще всего выливается в необходимость оплачивать коммунальные услуги и проводить за свой счет текущий ремонт жилья, то есть опять же в дополнительные финансовые затраты.
Кроме того, потенциально возможна и следующая ситуация: с работником, для которого снимается жилье, по тем или иным причинам прекращаются трудовые отношения и работодатель остается с жильем, которое ему больше не нужно, но за которое надо по-прежнему платить.
Вместе с тем и эта проблема, и описанные выше вопросы оплаты ремонтов и коммунальных услуг могут быть достаточно просто и выгодно для предприятия урегулированы в самом договоре аренды.
ВЫВОД:
Выплата работнику компенсации за аренду жилья удобна тем, что работодатель не является стороной отношений аренды и, следовательно, не несет договорных рисков и может достаточно просто прекратить предоставление такой части социального пакета. Зато при такой схеме он несет более высокие финансовые затраты за счет необходимости уплачивать ЕСВ.
Заключение же работодателем договора аренды от своего имени позволяет сэкономить на ЕСВ, однако требует детального урегулирования отношений аренды для снижения возможных рисков и расходов, связанных с использованием жилья.