Чем огорчит и чем порадует принятие Налогового кодекса Украины?
Принятие Налогового кодекса – одно из наиболее знаковых событий для общества в целом и бизнеса в частности. А исходя из последних тенденций в политике и нормотворчестве (взять, к примеру, хотя бы скорость принятия многих важных законодательных актов – того же Закона «Об осуществлении государственных закупок» или «FATFовского» Закона «О внесении изменений в Закон Украины «О предупреждении и противодействии легализации (отмыванию) доходов...»), не исключено, что уже к концу 2010 года Украина будет жить по новой «экономической Конституции». Как жить – хорошо или плохо – сейчас зависит исключительно от Верховной Рады, и от того, насколько серьезно парламентарии нацелены на проработку уже внесенных поправок к проекту Налогового кодекса (по состоянию на 29 июня их было внесено ни много ни мало 1600).
Нынешняя редакция Кодекса, успешно прошедшего процедуру 1-го чтения, оставила неудовлетворенными как представителей бизнеса, так и прочих налогоплательщиков. В то же время, перефразируя известную пословицу, даже в бочке дегтя не обойтись без ложки меда, а некоторые нормы Кодекса действительно заслуживают положительной оценки. Но обо всем по порядку.
О налоговых «сливках»...
Начать, пожалуй, лучше с хороших для налогоплательщиков новостей. Речь, прежде всего, идет о значительном – в несколько раз – сокращении количества установленных государством налогов и сборов. И хотя во многом такое решение было обусловлено их незначительной бюджетной доходностью, тем не менее – факт налицо. По Налоговому кодексу число общегосударственных налогов и сборов в Украине будет сокращено с 29 до 19; в «небытие» уйдут госпошлина, налог на промысел, судебный сбор и некоторые другие налоги и сборы. Почти в 3 раза сократится количество местных налогов и сборов, из них авторы Кодекса оставили лишь налог на рекламу, рыночный, парковочный и туристический сбор, а также сбор за осуществление некоторых видов предпринимательской деятельности.
На этом позитив не заканчивается. Так, отдельным сборам был присвоен временный статус, к примеру, «хмельной» сбор (на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства) будет взиматься до 31 декабря 2014 года, а сбор за парковку транспортных средств и рыночный сбор – и того меньше: до 31 декабря 2013 года.
Еще одна хорошая новость касается уменьшения ныне действующих ставок налогов на прибыль и добавленную стоимость. В период с 1 января 2012 года по 31 декабря 2014 года оба налога будут взиматься по сниженным ставкам: 19 % – в 2012 г., 18 % – в 2013 г. и 17 % – в 2014 г. Что касается НДС, то за пределами этого временного отрезка действие его льготных ставок заканчивается и происходит возврат к привычным 20 %. В отличие от налога на прибыль, ставка которого будет составлять 20 % и в 2011 году, и в 2015, и позже... Все это, разумеется, при условии неизменности сегодняшней редакции Налогового кодекса, по крайней мере в той его части, которая касается ставок обоих налогов.
Особого внимания заслуживает п. 6.3 ст. 6 раздела I проекта НК, которым допускается возможность освобождения налогоплательщика от ответственности. Согласно указанной норме, если по результатам проверки контролирующие органы выявят нарушение законодательства, уже не являющееся таким по новому законодательству, – налогоплательщику не будут грозить неприятные последствия. В сущности, такая законодательная норма – не нова, достаточно вспомнить хотя бы статью 58 Конституции, в соответствии с которой нормативные акты имеют обратную силу только в том случае, если они смягчают или отменяют ответственность лица. Но есть одно большое «но». Дело в том, что приведенная статья Основного Закона затрагивает права и интересы только физических лиц, тогда как юридические лица, грубо говоря, остаются «за бортом» (см. Решение КСУ от 9 февраля 1999 года).
Плюсы Налогового кодекса:
– сокращение количества налогов и сборов;
– снижение ныне действующих ставок НДС и налога на прибыль;
– возможность освобождения налогоплательщика от ответственности
Соответствующая норма Налогового кодекса – об обратном действии законодательства – будет иметь крайне важное значение, так как распространится одновременно и на юридических, и на физических лиц. Практическая от того польза: когда налоговая проверка началась в момент действия одних норм, а ее результаты устанавливаются после вступления в действие новых положений законодательства, последствия проверок для налогоплательщика уже возникают по измененному законодательству. Похожая, но чуть конкретнее сформулированная норма содержится в Налоговом кодексе Российской Федерации (ч. 3 ст. 5), где сказано, что акты законодательства, устраняющие или смягчающие ответственность налогоплательщика (налоговых агентов) либо устанавливающие для них допгарантии, имеют обратную силу.
... и о суровых налоговых реалиях
Все хорошее когда-нибудь подходит к концу, это же утверждение можно применить и в отношении проекта Налогового кодекса, хотя и не столь категорично. Конечно, и существующая на сегодня редакция Кодекса, и, возможно, ее последующие «модификации» еще порадуют налогоплательщика в отдельно взятых моментах, но пока что документ в целом является скорее поводом для серьезных опасений, нежели для радости.
Периодичность осуществления выездных внеплановых проверок Кодексом не ограничивается
Наибольшую угрозу содержит в себе раздел II НК, именуемый «Администрирование налогов, сборов (обязательных платежей)», статья 44 которого практически в 2 раза (с 9 – до 16) увеличивает перечень оснований для проведения внеплановых налоговых проверок без предупреждения. К появлению проверяющих стоит готовиться заранее, если в течение двух подряд базовых отчетных периодов налогоплательщик показывает убытки (новое, предусмотренное НК, основание для проверки). Обратим внимание на следующую опасную норму: если по результатам анализа налоговой информации, полученной в установленном законодательством порядке (в каком именно – Кодекс не уточняет), будут выявлены факты, свидетельствующие о возможных нарушениях со стороны налогоплательщика, сотрудники ГНАУ также имеют полное право нагрянуть с визитом. Периодичность проведения выездных внеплановых проверок не ограничивается.
Не обошел вниманием Кодекс и процедуру обжалования доначисленных налоговых обязательств, в частности, при непогашении налогового обязательства в установленный 10-дневный срок налоговое обязательство автоматически начинает считаться налоговым долгом со всеми вытекающими отсюда последствиями: правом налоговых органов применять к имуществу налогоплательщика налоговый залог, а также начислением пени за несвоевременное погашение налогового обязательства.
Еще один любопытный момент: проект НК разрешает налоговым органам обращаться в суд с требованиями о признании ничтожными любых договоров – и гражданских, и хозяйственных, – естественно, с изъятием всего полученного во исполнение сделки в государственную казну.
Без вины виноватые?
Принцип конфликта интересов, который на сегодня зафиксирован в пп. 4.4.1 п. 4.4 ст. 4 Закона «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами», похоже, очень скоро канет в Лету. Существующая на сегодняшний день редакция Налогового кодекса о нем попросту умалчивает, последствия – представить несложно.
Разночтение в толковании актов налогового законодательства больше не может быть использовано в интересах налогоплательщика
Сейчас, согласно предписанному Законом правилу, разночтение (неоднозначность) при толковании прав и обязанностей налогоплательщиков – в результате чего решение может быть принято в пользу как налогоплательщика, так и налоговой – должно однозначно интерпретироваться в пользу налогоплательщика. Наиболее эффективно это правило проявляет себя во время процедуры судебного обжалования налогового уведомления-решения (в процессе же административного обжалования его, по вполне понятным причинам, предпочитают не замечать). Теперь же применительно к данному вопросу Налоговый кодекс оставляет большой незаполненный пробел. Интересно, что действующий в России Налоговый кодекс на этот случай четко отмечает: «все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)» (ч. 7 ст. 3). Остается пожалеть, что в этом случае разработчики Налогового кодекса Украины не учли опыт наших соседей.
Когда все тайное становится явным
Информация – главный козырь для каждого, ею обладающего, не являются исключением и налоговые органы. Согласно проекту НК, контролирующие органы получают практически неограниченный доступ к информации, представляющей для них интерес. Так, благодаря изменениям в Закон Украины «О нотариате», незыблемость понятия нотариальной тайны может существенно пошатнуться. Если сейчас справки о совершении нотариальных действий и другие документы нотариусы должны предоставлять только после получения мотивированного письменного требования из суда, прокуратуры, органов дознания и досудебного следствия, то в будущем контролирующие органы смогут потребовать предъявления любых документов, необходимых для осуществления ими функций валютного и налогового контроля. Интересно, что определение «мотивированное» (применительно к требованию от контролирующих органов) в Кодексе отсутствует.
Органы налоговой получают крайне широкий доступ к любого рода информации о налогоплательщиках (включая информацию, которая является нотариальной или страховой тайной)
А для нотариусов, которым вздумается спорить с такими, предположим, даже немотивированными требованиями налоговой, припасена особая норма – новое основание для прекращения их деятельности: «неподання в установленому порядку інформації у випадках, передбачених Податковим кодексом».
Беспрепятственный доступ работники налоговой, ко всему прочему, получают к информации об учете именных ценных бумаг участниками депозитарной системы Украины и к сведениям о юридических и физических лицах, которые составляют тайну страхования (предлагаемые изменения в Законы Украины «О страховании» и «О ценных бумагах и фондовом рынке»).
Прочее налоговое «ассорти»
С точки зрения нормотворческой техники, содержание любого кодекса нужно разбивать на две части – Общую и Особую (приблизительно в такой форме, к примеру, существует Налоговый кодекс РФ). Особенности взимания тех или иных видов налогов, сборов, обязательных платежей (НДС, налога на прибыль, единого и местных налогов и др.) должны рассматриваться во второй части Кодекса, – так удобно и так принято. Впрочем, разработчики НК Украины с таким утверждением, видимо, не согласились, разработав его по собственному усмотрению. Однако перейдем непосредственно к особенностям взимания ряда важных налогов и сборов согласно Налоговому кодексу.
Прежде всего, обратим внимание, что, несмотря на ранее озвученные обещания со стороны политиков, закрепления на уровне Налогового кодекса налога на недвижимость не произошло. Что касается налога на депозиты, которым также пугали вкладчиков банков, – и такие обещания не сбылись. Более того, п. 5.1.29 ст. 5 раздела IV НК четко на этот счет оговаривает: основная сумма депозита, внесенного налогоплательщиком в банк или небанковское финучреждение, равно как и получаемая основная сумма кредита – не включаются в расчет общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода. Это же правило действует сегодня, в соответствии с Законом о НДФЛ.
Применительно к налогу на прибыль, несмотря на снижение его до базовой ставки 20 % (о чем упоминалось выше), в Кодексе, при желании, можно усмотреть некий подвох: в частности, такая его ставка может быть повышена органами местного самоуправления и Верховной Радой АРК на 2 – 3 %.
По-новому Кодекс подходит к методике определения обычной цены. Невзирая на общее правило, согласно которому обычная цена – это цена, указанная сторонами в договоре, на этот случай НК предусматривает несколько исключений. В частности, статья 41 раздела I Кодекса содержит методы определения и порядок применения обычной цены органами налоговой службы. Это относится к любым внешнеэкономическим и бартерным операциям, операциям со связанными лицами и с налогоплательщиками, применяющими другие ставки или правила налогообложения, отличные от тех, которые применяет сам налогоплательщик.
Под удар попадают операции, осуществляемые через офшорные юрисдикции. Так, НК внедряет понятие государства с преференционным режимом налогообложения. В данную категорию попадают страны, где:
а) ставка налога не превышает половины ставки налога на прибыль в Украине, что может означать налоговую ставку 10 – 12,5 %, как в примере со Швейцарией или безналоговыми юрисдикциями – Панамой, Белизом, Сейшелами и т. п.;
б) действуют законы о неразглашении информации.
Налоговые последствия операций с резидентами таких стран станут менее благоприятными. Скажем, при начислении налога на прибыль к доходам, полученным от реализации продукции указанным нерезидентам, будет применяться дополнительный коэффициент 1,15, что в результате увеличит общую налогооблагаемую базу.
К большим переменам следует готовиться предпринимателям-упрощенцам. Согласно вводимым правилам, на едином налоге будут иметь право работать:
– физические лица, имеющие не более 10 наемных работников (включая членов семей) и чей объем доходов, полученных на протяжении четырех лет, предшествующих переходу на упрощенную систему, не превышает 500 тысяч гривен;
– юридически лица, в штате которых числится до 50 наемных работников и чей объем доходов, полученных на протяжении четырех лет, предшествующих переходу на «упрощенку», не превышает 2 млн. гривен.
Обратим внимание, собственно критерий – «чей объем доходов, полученных на протяжении четырех лет...» – в Кодексе прописан очень туманно. Как налоговая сможет просчитать доходы физлица, впервые решившего заняться бизнесом? И не будет ли это в будущем служить дополнительной преградой для лиц, решивших заняться предпринимательской деятельностью на едином налоге?
Кроме того, единоналожниками больше не смогут стать те, кто занимается частной практикой (адвокаты, аудиторы, консультанты, риелторы), лица, занимающиеся интернет-торговлей, предоставляющие услуги мобильной связи, производящие и торгующие подакцизной продукцией и многие другие.
И, разумеется, нельзя не упомянуть о ставках единого налога. Так, Кодекс, как и прежде, устанавливает для физлиц налог в размере 20 – 200 грн. из расчета на календарный месяц, в то время как для юрлиц устанавливается единая ставка 6 % (на сегодня это – 6 % и 10 %). Также документ предусматривает обязанность упрощенцев уплачивать сборы в Пенсионный фонд и фонды соцстрахования (напомним, п. 6 действующего Указа Президента № 727/98 упрощенцы освобождены от уплаты указанных сборов).
ВЫВОД:
Проект Налогового кодекса, как и следовало того ожидать, сочетает в себе и плюсы, и многие минусы.
К положительным для налогоплательщика новшествам можно отнести:
– сокращение в несколько раз количества общегосударственных и местных налогов и сборов;
– отсутствие в Кодексе нормативного закрепления налога на недвижимость и на депозиты, вопреки ранее озвученным заявлениям политиков;
– уменьшение действующих ставок НДС и налога на прибыль;
– наличие законодательных предпосылок к освобождению налогоплательщика от ответственности (п. 6.3 ст. 6 раздела I проекта НК).
Что касается недостатков Кодекса (сквозь призму интересов налогоплательщика), то это, в частности:
– увеличение перечня оснований для проведения внеплановых выездных проверок (было 9 оснований, предложено – 16);
– отсутствие понятия «периодичности» таких проверок;
– усложнение процедуры обжалования налоговых уведомлений-решений;
– изъятие из Кодекса так называемого «принципа конфликта интересов», когда все разночтения при толковании налоговых норм должны трактоваться в пользу налогоплательщика;
– предоставление налоговой практически беспрепятственного доступа к информации о налогоплательщике;
– более невыгодные налоговые последствия (при отражении в учете доходов) от осуществляемых операций с нерезидентами, зарегистрированными в офшорных юрисдикциях.
В любом случае Кодекс нуждается в серьезной доработке, и это признают не только народные депутаты, но даже сам глава государства. Так что имеющаяся на сегодня редакция Налогового кодекса, очевидно, еще претерпит значительные изменения на пути к окончательному принятию.