Зміни в українському законодавстві останніх двох років можна назвати фундаментальними. Без перебільшення можна говорити, що істотно змінилося законодавче регулювання у всіх сферах, які впливають на здійснення господарської діяльності.
Але при цьому ряд проблемних колізійних питань так і залишився поза увагою законодавця. Одним з таких питань, з нашої точки зору, є питання контролю повноти надходження валютної виручки за зовнішньоекономічними контрактами резидентів України про надання послуг резидентам інших держав, зокрема Російської Федерації, на прикладі законодавства якої ми постараємося охарактеризувати проблему і шляхи її можливого рішення.
Суть проблеми залишається незмінною вже багато років: при розрахунку за виконані роботи (надані послуги) з українським виконавцем російський замовник перераховує на рахунок контрагента не всю суму, зазначену як вартість виконаних робіт, а за вирахуванням податку на додану вартість, який утримується із суми виплати. Підставою для такого здійснення виплат є порядок, встановлений згідно з Податковим Кодексом Російської Федерації. Так, при здійсненні операцій з імпорту ПДВ нараховується за російським законодавством на вартість отриманих послуг (як в Україні), а обчислюється з цієї вартості.
Отже, органи податкової служби України розцінюють надходження сум за зовнішньоекономічними контрактами, зменшених на обчислений російський ПДВ, як неповне надходження валютної виручки і послідовно пред'являють претензії підприємствам - українським резидентам.
Розглядаючи дану проблему, слід проаналізувати позицію як російських, так і українських фіскальних органів, сформовані механізми для мінімізації ризиків застосування санкцій цими органами та міжнародну практику.
З точки зору російського замовника, на підставі ст. 161 НК РФ при реалізації послуг, місцем реалізації яких є територія РФ, платниками податків - іноземними особами, не перебувають на обліку в податкових органах як платники податку, податкова база обчислюється як сума доходу від реалізації цих послуг з урахуванням податку. При цьому податкова база визначається податковими агентами, якими визнаються платники податків РФ, що набувають послуги на території РФ в іноземних осіб. І найголовніше - ст. 168 НК РФ передбачає, що при реалізації товарів (робіт, послуг) платник податків додатково до ціни (тарифу) реалізованих товарів (робіт, послуг) зобов'язаний пред'явити до оплати покупцеві цих товарів (робіт, послуг) відповідну суму податку. А податкові агенти, у свою чергу, зобов'язані обчислити і утримати суму податку за рахунок коштів, що підлягають перерахуванню платнику податків - іноземному особі (ч. 4 ст. 173 НК РФ).
Норми російського податкового законодавства встановлюють, що сума ПДВ не включається у вартість робіт і фактично утримується із суми, що підлягає перерахуванню платнику податків - іноземному особі
Все викладене свідчить про те, що норми російського податкового законодавства встановлюють, що сума ПДВ не включається у вартість робіт і фактично утримується із суми, що підлягає перерахуванню платнику податків - іноземній особі.
У свою чергу, податкові органи України в якості виручки в іноземній валюті розцінюють суми доходу від реалізації робіт (послуг) за ЗЕД-контрактами з урахуванням російського ПДВ, тобто суми більші, ніж надходять на рахунок підприємству - резиденту Україні, який надає послуги нерезиденту .
Законом України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» (далі - Закон) виручка резидентів в іноземній валюті (у даному випадку за надані нерезидентам послуги) підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у терміни виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів, у разі експорту робіт (послуг) - з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг. А порушення цього терміну тягне відповідальність, передбачену ст. 4 Закону, у вигляді стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3% від суми не одержаної виручки в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом НБУ на день виникнення заборгованості.
Даючи роз'яснення з даного питання, ДПАУ в листі від 08.01.2003 № 247/7/15-3417-26 виклала офіційну позицію українських податкових органів з даного питання і зазначила, що надходження у встановлений термін валютної виручки не в повному обсязі, передбаченому в контракті , а зменшеному на суму сплаченого на митній території Російської Федерації ПДВ не звільняє резидента України від відповідальності, передбаченої ст. 4 Закону.
У даній ситуації слід звернутися до міжнародної практики, яку широко застосовують українські підприємства, які надають послуги на території інших держав (зокрема РФ), для мінімізації ризиків застосування до них санкцій за порушення валютного законодавства.
Так, сторони в контракті (а також у оформлюваних актах прийняття робіт або послуг) вказують тільки ціну товару (робіт, послуг). Т. е. загальна сума вартості з урахуванням ПДВ Російської Федерації у вищеперелічених документах не вказується. При цьому сторонами застосовується широко поширений у міжнародній діловій практиці підхід, який іменується «gross-up». Зазначений підхід (застереження) дозволяє чітко розмежувати суму оплачуваних послуг (сума, що підлягає зарахуванню на банківський рахунок українського виконавця в уповноваженому українському банці) і суму ПДВ, що підлягає перерахуванню російським замовником у бюджет РФ у вигляді чітко прописаної застереження в контракті. Важливо відзначити, що при цьому не переходить обов'язок по сплаті податку від однієї особи до іншого.
Зауважимо, що офіційні представники Міністерства фінансів та Державної податкової служби РФ неодноразово виступали з роз'ясненнями про допустимість застережень «gross-up», відзначаючи наступне: «якщо іноземна особа не враховує у вартості товарів (робіт, послуг) суму ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету Російської Федерації, російська організація самостійно визначає податкову базу для цілей цього податку, тобто збільшує вартість товарів (робіт, послуг) на суму ПДВ та сплачує цей податок до бюджету за рахунок власних коштів ».
Застосування «gross-up» не суперечить податковому законодавству як РФ, так і України
Т. е. застосування даного способу закріплення зобов'язань сторін не суперечить податковому законодавству обох країн і повністю відповідає цивільному і господарському законодавству РФ і України, де закріплено принцип широкої диспозитивності договору / контракту, а також дозволяє мінімізувати можливі проблеми при спілкуванні і з українськими, і з російськими фіскальними органами.
ВИСНОВОК:
Незважаючи на зручність і прийнятність запропонованого варіанту роботи, він не може повністю зняти всі проблеми і непорозуміння при здійсненні контролю податковими органами, тому багато підприємці воліють створювати на території РФ структуру дочірніх підприємств, що по суті тягне ненадходження виручки в Україну. Врегулювання даної проблеми на законодавчому рівні та зміна підходу до контролю за надходженням валютної виручки може усунути існуючі ризики.
Олена Волянська,
старший юрист
LCF LAW GROUP