Положения Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» в части регистрации плательщика НДС (статья 9) неоднократно подвергались изменениям, а последние из них связаны с дополнением условий для аннулирования регистрации плательщика НДС.
С 1 июля с. г. основаниями для аннулирования регистрации плательщика НДС являются также: 1) признание судом недействительными учредительных документов лица, зарегистрированного плательщиком, и 2) внесение в Единый государственный реестр юридических лиц и физических лиц – предпринимателей записи об отсутствии юридического или физического лица по его местонахождению.
Алгоритм действий налогового органа в случае наличия оснований для аннулирования регистрации плательщика НДС определен Законом о НДС и Положением о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденным приказом Государственной налоговой администрации № 79 от 01.03.2000 г. (с изменениями) (далее – Положение)1.
1 Несмотря на то, что Закон о НДС предоставляет центральному налоговому органу определять только форму заявления о регистрации плательщиком НДС, свидетельства о регистрации плательщиком НДС и порядок опубликования сведений из реестра плательщиков НДС, утвержденное ГНАУ Положение о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость существенно расширяет содержание норм Закона о НДС в части порядка аннулирования регистрации плательщиком НДС, а именно: Положением установлен перечень документов, подтверждающих наличие оснований для аннулирования регистрации плательщиком НДС, определена дата аннулирования регистрации плательщика НДС и т. д.
Одним из важных вопросов, связанных с аннулированием регистрации плательщика НДС, является определение момента, с которого прекращается регистрация плательщика НДС. Законом о НДС этот вопрос не урегулирован. Хотя в вопросе регулирования правоотношений, связанных с регистрацией плательщика НДС, Закон о НДС четко определяет границы нормативных инициатив центрального налогового органа (см. сноску). Центральный налоговый орган, превысив свои полномочия, урегулировал этот вопрос в пункте 25.3 Положения. В частности, дата аннулирования регистрации плательщика НДС определятся как дата принятия решения или дата события, с которыми связанно такое аннулирование.
Датой аннулирования регистрации плательщика НДС считается дата принятия решения или дата события, с которыми связанно такое аннулирование
Применительно к недавно определенным основаниям для аннулирования регистрации плательщика НДС можно сделать вывод, что, в случае признания судом недействительными учредительных документов плательщика НДС, датой аннулирования его регистрации налоговые органы будут считать дату соответствующего судебного решения.
Если в Единый государственный реестр юридических лиц и физических лиц – предпринимателей будет внесена запись об отсутствии юридического или физического лица по его местонахождению, датой аннулирования регистрации плательщика НДС, вероятно, будет считаться дата внесения соответствующей записи.
До вступления в силу изменений к Закону о НДС в части дополнения оснований для аннулирования регистрации плательщика НДС у налоговых органов существовала практика аннулирования регистрации на основании судебных решений, и в частности на основании решений о признании недействительными учредительных документов плательщика НДС и/или его свидетельства о регистрации плательщика НДС. К сожалению, в таких случаях дату аннулирования регистрации плательщика НДС налоговые органы определяли как дату, с которой признаны недействительными учредительные документы и свидетельство плательщика НДС. Практически это имело последствием исключение из налогового кредита сумм НДС, начисленных плательщиком НДС в связи с операциями с таким горе-плательщиком, учредительные документы которого признавались недействительными. Аргументы налоговых органов по этому вопросу сводились к тому, что лицо не имело оснований для осуществления какой-либо деятельности, так как его учредительные документы недействительны с момента их утверждения, а следовательно, такое лицо не могло быть плательщиком НДС и выдавать налоговые накладные, являющиеся документальным основанием для формирования налогового кредита.
ВЫВОД:
Поскольку вопрос даты аннулирования регистрации плательщика НДС в случае признания недействительными учредительных документов плательщика НДС законом не урегулирован, есть опасения, что эту норму налоговые органы будут применять по старому опыту, т. е. аннулировать регистрацию плательщика НДС с даты учредительных документов, поскольку недействительные учредительные документы являются таковыми с даты их утверждения.
Искренне надеемся, что эту практику налоговые органы оставят в прошлом и, в случае признания недействительными учредительных документов плательщика НДС, будут аннулировать его регистрацию не ранее чем с даты соответствующего судебного решения (основываясь на пункте 25.3 Положения).
По нашему мнению, датой аннулирования регистрации плательщика НДС по решению налогового органа должна быть дата составления налоговым органом соответствующего акта об аннулировании. Аннулирование регистрации плательщика НДС не должно иметь обратной силы во времени, поскольку в противном случае добросовестные плательщики налога не смогут почувствовать стабильность и определенность налоговой системы Украины.
В проекте Налогового кодекса Украины, опубликованном в газете «Урядовий кур'єр» от 03.08.2010 г., этот вопрос остался неразрешенным.
Андрей Стельмащук,
адвокат ЮФ «Василь Кисиль и Партнеры»