ЕКСПЕРТНИЙ КОМЕНТАР
до статті 14 Податкового кодексу України
Пп. 14.1.36
Поняття господарської діяльності розкривається коментованою нормою через виділення трьох категорій правових ознак.
Перша категорія ознак визначає конкретні форми та сфери господарської діяльності: виробництво (виготовлення) та/або реалізація товарів, виконання робіт, надання послуг.
Друга категорія ознак визначає як суттєву ознаку господарської діяльності її спрямованість на отримання доходу.
Третя категорія ознак визначає спосіб здійснення господарської діяльності: самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи. До таких осіб, зокрема відносяться особи, що діють за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Перша та третя категорія ознак за своїм формулюванням охоплюють практично будь-яки види підприємницької діяльності і тому не потребують окремого коментування.
Натомість, спрямованість на отримання доходу є найважливішою ознакою, оскільки практика тлумачення вказаної ознаки є предметом найпильнішої уваги з точки зору податкових органів, а через це - предметом значної кількості судових спорів.
Поняття "доходи", наведене в пп. 14.1.56 ПКУ (доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності) не додає розуміння визначенню цього терміну, оскільки є рекурсивним (посилається само на себе).
П. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 N 290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.99 за N 860/4153, визначає, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Окреме визначення доходу встановлює п. 1 ст. 142 Господарського кодексу України, який фактично ототожнює поняття доходу з поняттям прибутку і вказує, що прибуток (доход) суб'єкта господарювання є показником фінансових результатів його господарської діяльності, що визначається шляхом зменшення суми валового доходу суб'єкта господарювання за певний період на суму валових витрат та суму амортизаційних відрахувань.
З огляду на наведені терміни, податковими органами під час проведення перевірок значної уваги приділяється збитковим угодам, оскільки такі угоди не відповідають основній ознаці доходу (одержання прибутку). При цьому розглядається як господарська діяльність в цілому, так і наявність прибутку від конкретної угоди.
Проте поняття господарської діяльності, вказане в коментованій статті визначається не через фактичне одержання прибутку, а як спрямованість на одержання такого прибутку.
В зв'язку із цим, наявність ознак господарської діяльності має визначатись окремо в кожному конкретному випадку.
Вищий адміністративний суд в Довідці від 15 квітня 2010 про результати вивчення та узагальнення практики застосування адміністративними судами окремих норм Закону України "Про податок на додану вартість" пов'язує між собою поняття господарської діяльності та поняття розумної економічної причини, фактично закріплюючи останню як базис для визнання діяльності господарською.
Зокрема, як вказує ВАСУ, у справах про визнання збиткових операцій такими, що є пов'язаними з господарською діяльність, слід оцінювати, чи обумовлені збиткові операції розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру). Так, продаж раніше придбаного товару за ціною, нижчою від ціни її придбання, може бути спричинений намаганнями платника податку уникнути ще більших збитків, пов'язаних із зміною ринкової кон'юнктури, втратою товаром своїх корисних властивостей внаслідок тривалого зберігання, перевищенням витрат на зберігання над можливими втратами від уцінки товару, недостатнім професіоналізмом або змінами в кадровому складі персоналу платника податків (наприклад, звільнення спеціалістів з відповідних напрямків), обґрунтованою терміновою потребою в оборотних коштах, перепрофілюванням чи іншими істотними змінами в господарській діяльності платника податків тощо. Також не виключено здійснення протягом певного часу збиткових операцій з метою зміцнення конкурентного становища суб'єкта господарювання на ринку, розширення ринків збуту тощо.
Водночас, як вказує ВАСУ, вчинення збиткових операцій за відсутності розумних економічних мотивів, зокрема: здійснення операцій, не характерних для регулярної господарської діяльності платника податків; систематична участь у таких операціях суб'єктів, які не звітують про податкові зобов'язання і не сплачують податки до бюджету; обізнаність посадових осіб платника податку про недобросовісний характер діяльності контрагентів такого платника податку; нетипові для звичайної господарської діяльності схеми розрахунків, які можуть сприяти ненадходженню сум податку на додану вартість до державного бюджету; явна невідповідність цін на товари чи послуги звичайному рівню за умови обізнаності платника податків із ринковою кон'юнктурою; придбання товарів у посередників на менш вигідних умовах за наявності прямих ділових зв'язків із виробниками та інші подібні обставини можуть свідчити про навмисний характер збиткових операцій з метою заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість.
Аналогічної позиції дотримується ДПА України в Методичних вказівках щодо визначення стандартів якості контрольно-перевірочної роботи (додаток 4 до наказу ДПАУ від 02.12.2005 N 540). Зокрема, в стандарті 14 "Зв'язок з господарською діяльністю" вказано, що у випадку якщо обставини, що згадуються в акті перевірки, потребують оцінки того, яким чином певні товари (роботи, послуги) було використано в господарській діяльності, має бути досліджено такі питання:
а) чи вплинуло фактично здійснення відповідних господарських операцій на збільшення оподатковуваного прибутку;
б) які способи збільшення прибутку, крім прямого прибутку при перепродажу, міг би отримати платник податку від здійснення певної угоди;
в) чи є угода характерною для діяльності платника податку, чи є такі угоди регулярними або постійними;
г) наскільки суттєвою є вплив певної угоди з точки зору всієї господарської діяльності платника податку.
У випадку якщо лише факт простого перепродажу не вплинув на збільшення прибутку платника, мають бути отримані пояснення посадових осіб підприємства щодо того, яким чином виконання відповідних угод мало вплинути на збільшення прибутку.
Як бачимо, за наявності достатніх доказів щодо певної економічної стратегії та системності діяльності або за наявності доказів істотних змін ринкових умов, навіть збиткова діяльність може бути визнана такою, що пов'язана з господарською діяльністю.
Пп. 14.1.54
Коментована стаття визначає поняття доходів з джерелом походження з України. Загальною ознакою таких доходів є те, що цьому поняттю відповідає доходи нерезидентів і нерезидентів від будь-якої діяльності на території України.
В той же час, за логікою побудови Податкового кодексу, зазначене визначення використовується лише для визначення платника податку (ст. 133 ПКУ). Під час стягнення податку на репатріацію, який, як правило, виникає під час одержання нерезидентом доходів з джерелом походження з України, використовується окремий термін, визначений п. 160.1 ПКУ.
Пп. 14.1.85
Термін "інжиніринг" є одним з найбільш суперечливих та неоднозначних термінів ПКУ. Причиною неоднозначності є той факт, що цей термін не відповідає терміну, визначеному в інших законодавчих та нормативних документах.
Зокрема, ст. 1 Закону України "Про архітектурну діяльність" визначає окремий термін для архітектурної діяльності. Відповідно до ст. 1 вказаного закону, що інжиніринг - діяльність з надання послуг інженерного та технічного характеру, до яких належать проведення попередніх техніко-економічних обґрунтувань і досліджень, експертизи проекту, розробка програм фінансування будівництва, організація виготовлення проектної документації, проведення конкурсів і торгів, укладання договорів підряду, координація діяльності всіх учасників будівництва, а також здійснення технічного нагляду за будівництвом об'єкта архітектури та консультації економічного, фінансового або іншого характеру.
В свою чергу, розділ 74.20.1 Класифікатору видів економічної діяльності (ДК 009:2005) визначає окремий перелік видів діяльності у сфері інжинірингу:
• консультування у галузі архітектури на попередніх стадіях проектування
• архітектурно-проектні роботи: проектування будівель та споруд, включаючи виготовлення робочих креслень, нагляд за будівництвом (діяльність генеральних підрядників: замовлення проекту, розроблення проектно-кошторисної документації, укладання договорів на будівельні роботи, контроль виконання, здавання об'єктів "під ключ"), планування міст, включаючи ландшафтне проектування садів, парків, спортивних споруд тощо
• проектування виробничих будівель та споруд, включаючи розміщення машин та устатковання
• проектування, управління проектами, інженерно-технічну діяльність: проектування інженерних споруд, включаючи гідротехнічні споруди, проектування руху транспортних потоків, розроблення та реалізацію проектів у галузі електротехніки, електроніки, гірництва, хімічної технології, машинобудування, промислового будівництва та системотехніки, техніки безпеки тощо
• розроблення проектів у галузі кондиціонування повітря, холодильної техніки, санітарної техніки та систем контролю за забрудненням навколишнього середовища, будівельної акустики тощо
• діяльність технічних консультантів
• інші послуги в галузі проектно-конструкторських робіт.
З приводу різноманіття спеціальних термінів для цілей оподаткування має використовуватись саме термін, визначений пп. 14.1.85 ПКУ як більш спеціальний, та більш вузький.
Залежно від того, чи можна віднести певні послуги до послуг інжинірингу, істотно змінюватись режим оподаткування.
Якщо послуги є послугами інжинірингу, такі послуги не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість (пп. 196.1.14, п. 186.3 "в" ПКУ). В той же час, під час виплати роялті на користь нерезидента, з суми такої виплати має бути утримано податок на репатріацію (п. 160.1 "г", п. 160.2 ПКУ). Крім того, послуги інжинірингу можуть бути віднесені до складу витрат за умови дотримання обмежень, передбачених пп. 139.1.14, пп. 139.1.15 ПКУ.
Пп. 14.1.122
Поняття "нерезиденти" для цілей Податкового кодексу України поєднує визначення осіб, які раніше визначались нерезидентами в розумінні п. 1.16 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", а також в розумінні п. 1.20.2 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".
Пп. 14.1.193
Порівняно з визначенням, яке було передбачено п. 1.17 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств", термін "постійне представництво" визначений у коментованій статті, максимально наближено до терміну, визначеному ст. 5 Модельної Конвенції ОЕСР про уникнення подвійного оподаткування.
Зокрема, постійне представництво визначено як постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні. До таких постійних місць діяльності відносяться, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів.
Як вказано в коментарі до ст. 5 Модельної Конвенції ОЕСР про уникнення подвійного оподаткування, не має значення, знаходиться у власності чи орендуються приміщення, що знаходяться в розпорядженні підприємства. Місцем діяльності, таким чином, може бути місце на ринку або площадка митного складу, що постійно використовується. Також таке місце діяльності може знаходитись на іншому підприємстві (наприклад, якщо підприємство має в розпорядженні деякі приміщення або їх частина, що належить іншому підприємству).
Друга частина коментованої статті визначає перелік об'єктів, у зв'язку з наявністю яких має створюватись постійне представництво, а також перелік спеціальних суб'єктів, які можуть бути з метою оподаткування прирівнені до постійного представництва нерезидента.
До об'єктів, у зв'язку з наявністю яких має створюватись постійне представництво, відносяться будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об'єкт чи пов'язану з ними наглядову діяльність, якщо тривалість робіт, пов'язана з таким майданчиком, об'єктом чи діяльністю, перевищує шість місяців.
Крім того, необхідність створення постійного представництва виникає у разі, якщо нерезидентом здійснюється надання послуг (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей - якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов'язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як шість місяців, у будь-якому дванадцятимісячному періоді.
До спеціальних суб'єктів, які можуть бути з метою оподаткування прирівнені до постійних представництв відносяться резиденти, які мають повноваження діяти від імені нерезидента, що тягне за собою виникнення у нерезидента цивільних прав та обов'язків (укладати договори (контракти) від імені нерезидента; утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу тимчасового зберігання або митного ліцензійного складу).
П. 160.9 ПКУ розширює коло таких спеціальних суб'єктів, додаючи до суб'єктів, що мають повноваження діяти від імені нерезидента (договори доручення), також і осіб, що надають послуги з продажу чи придбання товарів, робіт і послуг за рахунок і на користь нерезидента (договори комісії).
Для таких осіб встановлено особливий порядок оподаткування - ведення окремого податкового обліку прибутку, отриманого таким нерезидентом із джерел в Україні, визначений у порядку, передбаченому для оподаткування прибутків нерезидентів, що проводять діяльність на території України через постійне представництво. При цьому, такі резиденти не підлягають додатковій реєстрації в органах державної податкової служби як платники податку.
У випадку, якщо постійне представництво нерезидента повинно бути створене, але фактично створено не було, або у випадку, коли спеціальний суб'єкт (довірена особа) здійснював діяльність без декларування відповідних податків, крім відповідальності за несплату відповідних податкових зобов'язань, можуть бути застосовані такі санкції.
• до спеціального суб'єкта - у вигляді адміністративної відповідальності, передбаченої ст. 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення або у вигляді кримінальної відповідальності, передбаченої ст. 202 Кримінального кодексу України;
• до нерезидента - у вигляді санкції, передбачених ст. 37 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність".
Частина третя коментованої статті визначає перелік випадків, в яких нерезидент не вважається таким, що має постійне представництво в Україні. До таких випадків відноситься:
• використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту;
• зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації;
• зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством;
• утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента;
• направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу;
• утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер.
Загальне правило тлумачення зазначеного пункту є таким, що нерезидент не вважається таким, що має постійне представництво в Україні лише у випадку, якщо представник такого нерезидента в Україні не здійснює діяльність, яка спрямована на одержання таким нерезидентом доходу з джерелом походження з України. При цьому таке правило охоплює дві категорії випадків:
• по-перше, діяльність нерезидента через довірену особу - в такому випадку нерезидент звільняється від обов'язку реєструвати постійне представництво;
• по-друге, діяльність, яка здійснюється нерезидентом за наявності зареєстрованого в Україні постійне представництво, яке, втім, не здійснює діяльності, що забезпечує для нерезидента одержання доходу з України - в такому випадку постійне представництво звільняється від оподаткування.
Відсутність спрямованості на одержання нерезидентом доходу з джерелом походження з Україні може мати вигляд:
• здійснення виключно діяльності щодо зберігання товарів нерезидента без їх подальшого продажу;
• здійснення виключно закупівлі товарів та послуг для нерезидента;
• здійснення виключно підготовчої або допоміжної діяльності.
Критерії розмежування підготовчої або допоміжної діяльності та критерії наявності господарської діяльності висвітлювались в листах ДПА України від 06.08.2003 N 6793/6/15-1316, від 25.12.2009 N 22853/7/22-5017, які стосувались застосуванню схожих за змістом норм Конвенцій про уникнення подвійного оподаткування.
Зокрема, в листі від 06.08.2003 N 6793/6/15-1316, доказом допоміжного або підготовчого характеру здійснюваної представництвом діяльності по відношенню до діяльності іноземної компанії, яка створює представництво, повинні бути документи, що свідчать про безпосередній вид діяльності самої компанії, а також про те, виконанню яких саме функцій для нерезидента відповідає діяльність його представництва в Україні. Такими документами можуть бути, наприклад, уставні документи компанії нерезидента, виписка з торгово-промислової палати країни за місцезнаходженням нерезидента, довідка від банківської установи, в якій офіційно відкритий рахунок нерезидента, а також інші аналогічні документи, які видаються згідно з законодавством іноземної країни.
В листі від 25.12.2009 N 22853/7/22-5017 зазначено, що доходи представництва, отримані від допоміжної або підготовчої діяльності (відсотки банку, курсові різниці, різниці між сумою гривень, отриманими від продажу іноземної валюти та балансовою вартістю такої іноземної валюти тощо), не підлягають оподаткуванню податком на прибуток.
Пп. 14.1.225
Коментована стаття визначає перелік об'єктів права інтелектуальної власності, користування якими створює поняття роялті. При цьому у визначення такого переліку коментована стаття кореспондує в більшій мірі з міжнародною термінологію, ніж з внутрішнім законодавством України, оскільки назви об'єктів права інтелектуальної власності, вказані в цій статті відповідають назвам, які згадуються в Модельній Конвенції ОЕСР про уникнення подвійного оподаткування і лише частково відповідають - різновидам прав інтелектуальної власності, визначеним у Цивільному кодексі.
Відповідно до ст. 420 Цивільного кодексу України визначено такі об'єкти права інтелектуальної власності.
• літературні та художні твори;
• комп'ютерні програми;
• компіляції даних (бази даних);
• виконання;
• фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення;
• наукові відкриття;
• винаходи, корисні моделі, промислові зразки;
• компонування (топографії) інтегральних мікросхем;
• раціоналізаторські пропозиції;
• сорти рослин, породи тварин;
• комерційні (фірмові) найменування, торговельні марки (знаки для товарів і послуг), географічні зазначення;
• комерційні таємниці.
Охоплюються визначенням "роялті" такі об'єкти права інтелектуальної власності: літературні та художні твори (у пп. 14.1.225 - літературні твори, твори мистецтва); комп'ютерні програми; виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення (у пп. 14.1.225 - відео - або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівка для радіо - чи телевізійного мовлення); знаки на товари і послуги.
Щодо інших об'єктів права інтелектуальної власності безпосередню відповідність між пп. 14.1.225 ПКУ і нормами Цивільного кодексу встановити складніше.
За контекстуальним аналізом можна зробити висновок, що в окремих випадках компіляції баз даних відповідає термін "інші записи на носіях інформації"; науковим відкриттям відповідає термін "твори науки"; винаходам, корисним моделям, промисловим зразкам; компонуванням (топографіям) інтегральних мікросхем, сортам рослин, породам тварин, комерційним таємницям в сукупності відповідають терміни "патент, дизайн, секретне креслення, модель, формула, процес, право на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау)".
Роялті визначено як платіж за користування або надання права за користування. Таким чином, поняття роялті в розумінні податкового законодавства охоплює два поняття із спеціального законодавства про інтелектуальну власність: як власне роялті (платіж за користування), так і паушальний платіж (платіж за надання права на користування).
Абзац другий коментованої норми підкреслює, що з визнаної тріади власності (володіння, користування, розпорядження) поняттям роялті охоплюються тільки ті договори, які передбачають виключно користування, але в жодному випадку не охоплюються договори, які передбачають можливість володіння або розпорядження.
Залежно від того, чи можна визначити як роялті відповідний платіж, будуть істотно змінюватись правила оподаткування відповідного платежу.
Якщо платіж має ознаки роялті, такий платіж не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість (п. 196.1.6 ПКУ). В той же час, під час виплати роялті на користь нерезидента, з суми такої виплати має бути утримано податок на репатріацію (п. 160.1 "в", п. 160.2 ПКУ). Крім того, платіж роялті може бути віднесений до складу витрат за умови дотримання значної кількості обмежень, передбачених п. 140.1.2 ПКУ.
До найбільш суперечливих договорів в питанні визначення роялті є договори користування комп'ютерними програмами. Якщо предметом договору є лише користування комп'ютерною програмою, але користувачеві не надано авторське право (право розповсюдження та доопрацювання), платежі за таким договором не є платежами роялті.
Пп. 14.1.231
Поняття розумної економічної причини є новацією податкового законодавства і в існуючій редакції ПКУ в інших місцях, крім як у визначення термінів (ст. 14 ПКУ) не зустрічається.
Поряд із цим, не слід вважати це визначення таким, що не має способу використання, оскільки використовується як в практиці податкових органів, так і в усталеній судовій практиці.
Зокрема, в підпункті "б" розділу 3.1.2 Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок суб'єктів господарювання - юридичних осіб, а також їх філій, відділень та інших відокремлених підрозділів та документування виявлених порушень (додаток 7 до наказу ДПА України від 11.09.2008 N 584) вказувалось, що при проведенні перевірки встановлюються та документуються факти, які свідчать про діяльність суб'єкта господарювання з метою отримання податкової вигоди (безтоварність операції, здійснення господарських операцій з метою одержання відшкодування податку на додану вартість, звільнення від оподаткування, зменшення бази та ставки оподаткування, одержання права на залік тощо), для цілей оподаткування операції враховані суб'єктом господарювання не відповідно до їх дійсного економічного змісту; або враховані операції, не обумовлені розумними економічними або іншими причинами, або така податкова вигода виникає не у зв'язку із здійсненням реальної господарської діяльності.
Використовують такий термін і судові органи. Зокрема, в інформаційному листі від від 20.07.2010 р. N 1112/11/13-10, Вищий адміністративний суд вказує, що податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, коли для цілей оподаткування операції враховані на підставі удаваних правочинів, про що має бути зазначено у рішенні суду (наприклад, у випадках невідповідності дійсному економічному змісту або не обумовленості розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру). В цьому ж інформаційному листі зазначено, що в такому випадку вимога щодо бюджетного відшкодування ПДВ може бути визнана необгрунтованою.
Окремі приклади, в яких може бути наявна або відсутня розумна економічна причина, наведено в Довідці Вищого адміністративного суду від 15 квітня 2010 про результати вивчення та узагальнення практики застосування адміністративними судами окремих норм Закону України "Про податок на додану вартість".
Зокрема, як вказує ВАСУ, у справах про визнання збиткових операцій такими, що є пов'язаними з господарською діяльність, слід оцінювати, чи обумовлені збиткові операції розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру). Так, продаж раніше придбаного товару за ціною, нижчою від ціни її придбання, може бути спричинений намаганнями платника податку уникнути ще більших збитків, пов'язаних із зміною ринкової кон'юнктури, втратою товаром своїх корисних властивостей внаслідок тривалого зберігання, перевищенням витрат на зберігання над можливими втратами від уцінки товару, недостатнім професіоналізмом або змінами в кадровому складі персоналу платника податків (наприклад, звільнення спеціалістів з відповідних напрямків), обґрунтованою терміновою потребою в оборотних коштах, перепрофілюванням чи іншими істотними змінами в господарській діяльності платника податків тощо. Також не виключено здійснення протягом певного часу збиткових операцій з метою зміцнення конкурентного становища суб'єкта господарювання на ринку, розширення ринків збуту тощо.
Водночас, як вказує ВАСУ, вчинення збиткових операцій за відсутності розумних економічних мотивів, зокрема: здійснення операцій, не характерних для регулярної господарської діяльності платника податків; систематична участь у таких операціях суб'єктів, які не звітують про податкові зобов'язання і не сплачують податки до бюджету; обізнаність посадових осіб платника податку про недобросовісний характер діяльності контрагентів такого платника податку; нетипові для звичайної господарської діяльності схеми розрахунків, які можуть сприяти ненадходженню сум податку на додану вартість до державного бюджету; явна невідповідність цін на товари чи послуги звичайному рівню за умови обізнаності платника податків із ринковою кон'юнктурою; придбання товарів у посередників на менш вигідних умовах за наявності прямих ділових зв'язків із виробниками та інші подібні обставини можуть свідчити про навмисний характер збиткових операцій з метою заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість.
Станом на 04.04.2011 р.