ГЛАВА 5. ПОДАТКОВИЙ КОНТРОЛЬ
Стаття 61. Визначення податкового контролю та повноваження органів державної влади щодо його здійснення
НАУКОВО-ПРАКТИЧНИЙ КОМЕНТАР
до статті 61 Податкового кодексу України
Податковий контроль - це складова частина фінансового контролю, специфічний різновид, що виражає його зміст та відрізняється від інших видів фінансового контролю сферою застосування, носіями контрольних функцій, тобто контролюючими суб'єктами та об'єктами і предметом контролю. Існування різних видів фінансового контролю, таких як податковий, бюджетний, банківський тощо, зумовлене різноманітністю його завдань та функцій. Критеріями класифікації при поділі за видами може бути суб'єкт, що наділений контрольними повноваженнями чи певними правами, та сфера застосування фінансового контролю. При виділенні податкового контролю у складі фінансового контролю критерієм класифікації виступає сфера його застосування - оподаткування.
Специфічною особливістю податкового контролю, про який йдеться у коментованій статті, є те, що він є владним контролем, бо одна сторона контрольних правовідносин наділена певною владою щодо здійснення відповідних дій, а інша - зобов'язана не перешкоджати вчиненню контрольних дій та сприяти належному виконанню прав першою стороною.
Метою податкового контролю є забезпечення дотримання податкового законодавства платниками податків, податковими агентами та іншими суб'єктами, на яких покладено обов'язок по обчисленню, нарахуванню та сплаті податків, зборів (обов'язкових платежів) тощо.
У коментованій статті податковий контроль визначено як систему заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи. Законодавець у визначенні податкового контролю вживає термін "контролюючі органи", до яких статтею 41 віднесено органи державної податкової служби та митні органи, а у підпункті 61.2 уточнює, що податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом. Враховуючи зазначене визначення, можна виділити види податкового контролю залежно від: суб'єктів, які його здійснюють (податковий контроль, що проводиться органами державної податкової служби та податковий контроль, що проводиться митними органами); місця проведення (виїзний податковий контроль та невиїзний податковий контроль); періодичності проведення контрольних заходів, інакше - часу здійснення контрольних дій (попередній, поточний, наступний).
Важливе значення для ефективності податкового контролю має чітке визначення його елементів, якими є контролюючі та підконтрольні суб'єкти, об'єкти та предмет податкового контролю, стадії податкового контролю. Такі контролюючі суб'єкти як органи державної податкової служби мають широкі контрольні повноваження щодо всіх податків, які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, крім тих, що контролюються митними органами. У той час митні органи наділені повноваженнями по проведенню заходів податкового контролю лише у випадках, про які йдеться у Податковому кодексі щодо мита, акцизного податку, податку на додану вартість, інших податків, які відповідно до податкового законодавства справляються у разі ввезення (пересилання) товарів і предметів на митну територію України або територію спеціальної митної зони або вивезення (пересилання) товарів і предметів з митної території України або території спеціальної митної зони. У Податковому кодексі відмічається, що податковий контроль у частині здійснення заходів, що вживаються митними органами з метою перевірки правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, є складовою частиною митного контролю. Отже, митний контроль охоплює більш широку сферу, ніж податковий контроль, що проводиться митними органами. Крім цього, у коментованій статті (пункт 61.3) відмічається, що органи Служби безпеки України, внутрішніх справ, податкової міліції, прокуратури та їх службові (посадові) особи не можуть брати участь у проведенні перевірок, що здійснюються контролюючими органами, та проводити перевірки суб'єктів підприємницької діяльності з питань оподаткування. Отже, зазначені суб'єкти не наділені повноваженнями проводити податковий контроль, використовувати метод перевірки.
Податковий контроль розповсюджується на всі державні органи, установи, організації, підприємства незалежно від організаційно-правової форми, підпорядкування, структури тощо, які беруть участь у формуванні публічних фондів коштів. Вони є підконтрольними суб'єктами. Податковий контроль спрямований на перевірку дій вказаних підконтрольних суб'єктів щодо виконання податкового обов'язку. Крім цього, контролюючі органи, в межах здійснення податкового контролю, контролюють у підконтрольних суб'єктів дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства.
Ефективність та дієвість податкового контролю залежить від чіткого визначення та законодавчого закріплення його об'єкта та предмета. Контролюючий орган здійснює вплив на поведінку підконтрольного суб'єкта з метою належного виконання останнім податкових обов'язків, недопущення порушень у сфері оподаткування, усунення виявлених порушень тощо. Об'єктом податкового контролю є діяння, тобто дії або бездіяльність платника податків, платника зборів, податкового агента чи представника платника по нарахуванню, сплаті податків і зборів, по наданню інформації для постановки на облік, а також по виконанню ними інших обов'язків, що передбачені Податковим кодексом України, які оцінюються з точки зору їх законності, своєчасності, достовірності, правильності, повноти. Предметом податкового контролю є носій інформації про дії, бездіяльність, підконтрольних суб'єктів, тобто те, що підлягає вивченню в процесі контрольної діяльності контролюючих органів. Відповідно предметами податкового контролю є певні документи, зокрема бухгалтерські звіти, кошториси, платіжні документи, декларації тощо.
Проведення податкового контролю вимагає здійснення великої кількості дій, які повинні відповідати нормам права, проводитися в логічній послідовності та спрямовуватися на досягнення необхідного результату. Необхідність правової регламентації, структуризації, правильного розподілу засобів і можливостей, необхідних для більш ефективного виконання завдань податкового контролю обумовлює його поділ на певні стадії. Всі стадії мають спільні цілі та завдання, оскільки процес податкового контролю спрямований на забезпечення законності в податковій сфері. Кожна стадія має свої часові межі, коло контрольно-процесуальних дій, є самостійним етапом, що є умовою для виникнення та існування наступної стадії за умови виконання необхідних контрольних дій на попередній. Науковці по-різному визначають кількість стадій податкового процесу та їх зміст. На наш погляд, можна виділити наступні стадії процесу податкового контролю: підготовча; виконання контрольних заходів; прийняття рішення за результатами контролю; контроль виконання прийнятого рішення. Підготовча стадія складається з декількох етапів, які і визначають її зміст, бо саме на цій стадії вчиняються дії, що в подальшому сприятимуть належному здійсненню безпосередньо контрольних дій. Вона складається з двох етапів: планування та організація виконання контрольних заходів. Першим етапом, фактично початком контрольної діяльності, є планування контрольних заходів. Від належного формування плану проведення контрольних заходів залежить і ефективність їх проведення. Другий етап першої стадії - організація виконання контрольних заходів, передбачає підготовку до контрольних заходів, що повинна розпочинатися з набуттям працівниками контролюючих органів права на виконання контрольних заходів у підконтрольного суб'єкта в плановому або позаплановому порядку. Другою стадією процесу податкового контролю є виконання контрольних заходів, що передбачає встановлення фактичних обставин справи, шляхом проведення відповідних контрольних дій, тобто безпосереднє дослідження підконтрольного суб'єкта. До етапів даної стадії можна віднести: переддослідницький, що передує безпосередньому встановленню обставин справи (характеризується діями, які спрямовані на створення належних умов для подальшої роботи на підконтрольному суб'єкті, та починається з моменту приїзду контрольної групи або з моменту отримання документів від підконтрольного суб'єкта, якщо, наприклад, проводиться невиїзна перевірка тощо); дослідницький (починається з моменту реалізації програми, коли контролюючий суб'єкт безпосередньо здійснює контрольні дії, застосовуючи відповідні методи контролю в межах своїх повноважень, безпосередньо пов'язаний з дослідженням обставин справи); здійснення документування результатів контрольних заходів (підготовка супровідної, офіційної та додаткової документації). З моменту прийняття рішення за результатами контролю контролюючим органом на підставі відповідної документації починається третя стадія процесу податкового контролю. Четвертою стадією процесу податкового контролю є контроль виконання прийнятого рішення. Проведення контрольних дій передбачає і впровадження отриманих результатів, що не можливе без організації контролю за його виконанням. Рішення має бути виконано повною мірою і у встановлений строк.