НАУКОВО-ПРАКТИЧНИЙ КОМЕНТАР
до статті 166 Податкового кодексу України
1. Податкова знижка є різновидом пільг, якими може скористатись платник податку на доходи фізичних осіб. До 1 січня 2011 року податкова знижка застосовувалась під назвою "податковий кредит".
Податкова знижка - це право платника зменшити загальний річний оподатковуваний доход на суму витрат, понесених протягом календарного року в зв'язку із здійсненням платником податку діяльності за чітко окресленими в ст. 166 ПК напрямками.
2. Право скористатись податковою знижкою виникає у платника по закінченні звітного податкового року. Тобто витрати, понесені в 2011 році, зможуть бути заявлені платником до податкової знижки лише в 2012 році.
Платник податку, який бажає скористатись податковою знижкою, заявляє про своє бажання шляхом подання податкової декларації за минулий календарний рік (до 1 травня року, наступного за звітним, в якому понесені витрати - відповідно до підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 ПК).
До податкової знижки дозволяється включати фактично понесені витрати. Платник повинен надати документальні докази здійснених витрат. Зокрема, законодавець вказує на обов'язок надання відповідних платіжних та розрахункових документів, в яких обов'язково мають бути відображені:
а) вартість таких послуг (товарів, робіт);
б) строк їх надання (продажу, виконання).
Оригінали зазначених документів повинні зберігатись платником протягом 1095 днів.
3. В коментованій статті міститься вичерпний перелік витрат, які дозволяється віднести на податкову знижку:
1) частину сплачених платником процентів за іпотечним кредитом. При включенні до податкової знижки сплачених за іпотечним кредитом процентів, платник податків має право віднести до податкової знижки і проценти, сплачені за кредити, видані та повернуті в іноземній валюті. Порядок отримання знижки за вказаною підставою деталізовано в ст. 175 ПК;
2) суми пожертвувань, благодійних внесків неприбутковим організаціям (в сумі, що не перевищує 4 відсотків загального оподаткованого доходу платника за звітний рік). Враховуються лише суми, надані неприбутковим організаціям включеним до Реєстру неприбуткових організацій та установ;
3) оплата навчання в закладах середньої професійної освіти або вищої освіти;
4) вартість послуг з лікування, сплачених на користь закладів охорони здоров'я. Податкова знижка за вказаною підставою буде надаватись з часу набуття чинності Законом України "Про загальнообов'язкове державне медичне соціальне страхування" (з 1 січня року, наступного за роком, в якому такий закон набере чинності). Таке обмеження закріплено в п. 1 розділу XIX "Прикінцеві положення"1;
5) суми страхових (пенсійних) внесків сплачених страхувальнику - резиденту, до недержавного пенсійного фонду, до банку за договором довгострокового страхування життя, недержавного пенсійного забезпечення, за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом; внески на банківський пенсійний депозитний рахунок, на пенсійні вклади та рахунки учасників фондів банківського управління;
6) витрати щодо оплати допоміжних репродуктивних технологій;
7) витрати з оплати державних послуг, пов'язаних з усиновленням дитини (включаючи суми сплаченого державного мита);
8) витрати по переобладнанню транспортного засобу, що є власністю платника податку, з використанням біопалива;
9) витрати по сплаті видатків на будівництво (придбання) доступного житла, визначеного законом.
____________
1 На сьогодні такий Закон в Україні ще не прийнято.
При зверненні до податкових органів щодо отримання податкової знижки платнику податків необхідно враховувати наступні умови:
• податкова знижка надається на підставі поданої платником податку річної податкової декларації;
• на майбутні звітні періоди податкова знижка не переноситься;
• витрати, які можна включити до податкової знижки, повинні бути здійснені виключно на користь резидента;
• здійснені платником податку витрати повинні бути документально підтвердженими;
• право на податкову знижку має виключно резидент (див. коментар до статті 162 ПК);
• до складу податкової знижки включається не вся сума понесених платником податків витрат, а тільки частина з урахуванням умов та обмежень, встановлених для кожного виду витрат;
• сума податкової знижки не може перевищувати суми заробітної плати, отриманої платником податку протягом звітного року. При цьому потрібно враховувати, що мова йде не про усю суму нарахованої платнику заробітної плати. При розрахунку податкової знижки враховується лише оподатковувана частина заробітної плати. Розрахунок цієї суми здійснюється наступним чином:
оподатковувана частина заробітної плати = заробітна плата - сума єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (Закон України від 8 липня 2010 р. "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування") - внески до Накопичувального фонду (будуть враховуватись після прийняття відповідних законодавчих актів щодо Накопичувального фонду) - обов'язкові страхові внески до недержавного пенсійного фонду (у випадках, передбачених законом, якщо внески сплачувались за рахунок заробітної плати працівника) - податкова соціальна пільга (нарахована відповідно до вимог ст. 169 ПК).
4. При включенні до податкової знижки витрат у вигляді сплачених платником процентів за іпотечним кредитом виходять із наступного: а) право на податкову знижку виникає у випадку, якщо за рахунок іпотечного кредиту будується або придбаватиметься житловий будинок (квартира), визначений платником податків як основне місце його проживання; б) податкова знижка надається за одним іпотечним кредитом протягом 10 послідовних років, починаючи або з року придбання житла, або з року, в якому побудоване житло перейшло у власність платника податку; в) податкова знижка формується із урахуванням спеціального коефіцієнта, визначеного в пункті 175.3 статті 175 ПК.
5. Якщо мова іде про такий вид витрат, як пожертвування та благодійні внески, то до складу податкової знижки включається:
а) пожертвування та внески, зроблені на користь неприбуткової організації, включеної до Реєстру неприбуткових організацій та установ із присвоєнням їй відповідного коду.
Відповідно до підпункту 14.1.121 пункту 14.1 статті 14 ПК неприбутковими вважаються підприємства, установи, організації, основною метою яких не є одержання прибутку, а провадження благодійної діяльності та меценатства і іншої діяльності, передбаченої законодавством.
В коментованій статті міститься застереження, що така неприбуткова організація обов'язково має бути включена до Реєстру неприбуткових організацій та установ. Створення і ведення Реєстру здійснюються центральним органом державної податкової служби. Зазначений Реєстр ведеться відповідно до вимог пункту 157.12 статті 157 ПК. Порядок включення тієї чи іншої неприбуткової організації до Реєстру регулюється в Положенні про Реєстр неприбуткових установ та організацій, затвердженому наказом Державної податкової адміністрації України від 24 січня 2011 року N 37 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 9 лютого 2011 р. N 161/18899);
б) допомога (гроші, майно), надана безкорисливо, а не в обмін на видачу ліцензій, дозволів, державних послуг;
в) сума витрат, якщо вона не перевищує 4 відсотки суми загального оподатковуваного доходу фізичної особи за звітний рік. Сума перевищення цієї межі витрат до податкової знижки не включається.
6. Найбільш поширеним серед платників податків є звернення до податкових органів про включення до податкової знижки витрат по оплаті навчання. Податкова знижка надається за умови, що: 1) послуги з навчання надавались закладом освіти, незалежно від форми його власності; 2) форма навчання повинна бути середня професійна чи вища (не може бути включено витрати по оплаті батьками навчання дітей у школі). Належність того чи іншого закладу до системи середньої професійної чи вищої освіти здійснюється, виходячи з вимог Закону України від 23 травня 1991 року N 1060-XII "Про освіту", Закону України від 10 лютого 1998 року N 103/98-ВР "Про професійно-технічну освіту", Закону України від 17 січня 2002 року N 2984-III "Про вищу освіту"; 3) платник включає витрати на особисте навчання або витрати по оплаті навчання члена своєї сім'ї першого ступеня споріднення. Ступінь споріднення визначається за правилами підпункту 14.1.263 пункту 14.1 статті 14 ПК. Членом сім'ї першого ступеня споріднення є батьки, чоловік (дружина), діти, в тому числі і усиновлені діти; 4) податкова знижка зараховується платнику податку, лише у випадку, коли член сім'ї, на користь якого здійснювалась оплата, не одержує заробітної плати; 5) до податкової знижки включається не вся сума понесених платником податку витрат по оплаті навчання, а сума, обмежена розміром місячного прожиткового мінімуму визначена для працездатної особи (станом на 1 січня звітного року та скоригованому на коефіцієнт 1,4 за правилами, визначеними для осіб, що мають право на податкову соціальну пільгу) на один повний чи неповний місяць навчання. Наприклад, платнику податків, який подасть в 2012 році до податкового органу податкову декларацію та заявить про своє бажання отримати податкову знижку по витратам з оплати навчання за 2011 рік, до податкової знижки буде включено витрати з розрахунку на кожен повний (чи неповний) місяць навчання в сумі 1320 грн. (941 грн. х 1,4 = 1317 грн. 40 коп. округлюємо до 10 грн. і отримуємо суму - 1320 грн.).
7. Витрати по здійсненню страхових та пенсійних внесків платник податку має право включити до податкової знижки в разі дотримання наступних умов:
1) сплата страхових внесків за договорами довгострокового страхування життя і пенсійних внесків у рамках недержавного пенсійного забезпечення, внески на банківський пенсійний депозитний рахунок, на пенсійні вклади та рахунки учасників фондів банківського управління провадиться платником податків особисто за себе та (або) за членів сім'ї першого ступеня споріднення;
2) до податкової знижки включається не вся сума понесених платником податку витрат по сплаті страхових та пенсійних внесків, а сума:
- обмежена розміром місячного прожиткового мінімуму (станом на 1 січня звітного року та скоригованому на коефіцієнт 1,4 за правилами, визначеними для осіб, що мають право на податкову соціальну пільгу - див. коментар до ст. 169 ПК) на один повний чи неповний місяць протягом якого діяв договір страхування, коли оплата здійснювалася особисто платником податків за себе;
- обмежена розміром п'ятдесяти відсотків місячного прожиткового мінімуму на працездатну особу (станом на 1 січня звітного року та скоригованому на коефіцієнт 1,4 за правилами, визначеними для осіб, що мають право на податкову соціальну пільгу - див. коментар до ст. 169 ПК) на один повний чи неповний місяць протягом якого діяв договір страхування, коли оплата здійснювалася платником податків за членів сім'ї першого ступеня споріднення.
8. Витрати щодо оплати допоміжних репродуктивних технологій включаються до податкової знижки в розмірі, що не перевищує 1/3 доходу платника у вигляді його заробітної плати за звітний податковий рік.
9. Витрати по оплаті державних послуг з усиновлення включаються до податкової знижки у осіб, які оплатили державні послуги, пов'язані з усиновленням дитини. До податкової знижки зазначені суми витрат включаються без обмеження.
10. При формуванні податкової знижки по витратам зі сплати видатків на будівництво (придбання) доступного житла, слід враховувати положення Закону України від 25 грудня 2008 року N 800-VI "Про запобігання впливу світової фінансової кризи на розвиток будівельної галузі та житлового будівництва". Зокрема, в статті 4 вказаного Закону міститься визначення поняття доступне житло "як збудоване, і те що будується за державної підтримки, житлові будинки (комплекси) та квартири" та розкриваються основні питання щодо його державної підтримки. Механізм надання такої підтримки визначено в Порядку надання державної підтримки для забезпечення громадян доступним житлом, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 лютого 2009 року N 140.