НАУКОВО-ПРАКТИЧНИЙ КОМЕНТАР
до статті 178 Податкового кодексу України
1. В коментованій статті розглядаються питання щодо оподаткування особливої групи платників податку на доходи фізичних осіб - осіб, які провадять незалежну професійну діяльність. Відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК незалежною професійною діяльністю визнається участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
2. Відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК доходи фізичної особи, яка провадить незалежну професійну діяльність, оподатковуються за ставкою 15 чи 17 відсотків.
Платники податку, подаючи податкові декларації за податковий (звітний) рік, застосовують ставку податку 17 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.
Розмір мінімальної заробітної плати визначається в Законі України про Державний бюджет України на відповідний рік. Так, в статті 13 Закону України від 22 грудня 2011 року "Про Державний бюджет України на 2012 рік" зазначено, що мінімальна заробітна плата станом на 1 січня 2012 року складає 1073 грн.
3. Відповідно до статті 65 ПК умовою ведення незалежної професійної діяльності приватних нотаріусів та інших фізичних осіб згідно із законом є державна реєстрація такої діяльності у відповідному уповноваженому органі та отримання свідоцтва про реєстрацію чи іншого документа (дозволу, сертифіката тощо), що підтверджує право фізичної особи на ведення незалежної професійної діяльності.
Протягом 10 календарних днів після зазначеної вище реєстрації вказані особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані стати на облік в органі державної податкової служби за місцем свого постійного проживання. Взяття на облік зазначених осіб здійснюється органом державної податкової служби не пізніше наступного робочого дня з дня прийняття заяви.
4. Довідка про взяття на облік платника податків надсилається (видається) особі, яка здійснює незалежну професійну діяльність, наступного робочого дня з дня взяття на облік.
При відсутності такої довідки податок обчислюється без урахування витрат, понесених у зв'язку із виконанням ними незалежної професійної діяльності.
Довідка є підставою для того, щоб податкові агенти, які здійснюють виплату доходів зазначеним особам, не утримували з них у джерела виплати доходів податку на доходи фізичних осіб.
5. Об'єктом оподаткування вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.
Порядок формування витрат в Кодексі чітко не визначено. Для окремих категорій осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність, органами виконавчої влади підготовлено роз'яснення щодо складу їх витрат. Наприклад, листом Міністерства юстиції України від 2 лютого 2006 року N 31-35/20 "Щодо єдиного переліку витрат, пов'язаних з організацією роботи приватних нотаріусів" визначено, які витрати відносить на зменшення оподатковуваного доходу приватний нотаріус. Однак, по-перше, лист не є нормативно-правовим актом, а, по-друге, особи, що займаються іншими видами незалежної професійної діяльності, можуть скористатись лише загальними нормами ПК щодо формування об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб. В цьому випадку позиції платника податку та органу державної податкової служби можуть не співпадати щодо оцінки того чи іншого виду витрат чи їх обсягу. Тобто такий платник залишається під загрозою застосування до нього штрафних санкцій з боку контролюючих органів за заниження оподатковуваного доходу.
6. Особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат, яка повинна відповідати вимогам, викладеним в наказі ДПА України від 24 грудня 2010 р. N 1025, яким затверджено форму Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок ведення такої Книги. У Книзі обліку доходів і витрат (далі - Книга) щоденно на підставі первинних документів здійснюються записи про операції, що відбулися у звітному (податковому) періоді.
До Книги вносяться реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, пов'язані з придбанням товарно-матеріальних цінностей, виконанням робіт та наданням послуг (номер, дата і назва документа). Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, товарно-транспортна та/або податкова накладна, платіжне доручення, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші розрахункові документи.
У разі необхідності реєстрації нової Книги протягом звітного року записи в ній продовжуються наростаючим підсумком.
7. За наслідками звітного року платники подають до органу державної податкової служби податкову декларацію, яка є підставою для остаточного розрахунку суми податку. Остаточний розрахунок суми податку здійснюється платником податку самостійно. Декларація подається ним до 1 травня року наступного за звітним.
Строки подання декларації визначено відповідно до підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 ПК.