НАУЧНО-ПРАКТИЧЕСКИЙ КОММЕНТАРИЙ
статье 187 Налогового кодекса Украины
1. Налоговым обязательством является общая сумма налога на добавленную стоимость, полученная (начисленная) плательщиком налога в отчетном (налоговом) периоде. Налогоплательщик получает суммы налога в цене товаров (работ, услуг), которым реализуются, впоследствии перечисляя его в бюджет за вычетом суммы налогового кредита соответствующего отчетного периода. Налоговое обязательство является важным элементом механизма взимания НДС, что позволяет юридическом плательщику этого косвенного налога собрать НДС из фактических плательщиков - потребителей товаров для дальнейшего перечисления его государству.
При этом, дата возникновения налоговых обязательств по поставке товаров / услуг имеет большое юридическое значение. С одной стороны, она напрямую связана с моментом возникновения налогового долга (налогового обязательства в понимании п. 14.1.156), который возникает по результатам того налогового периода, в котором имело место соответствующее событие. С другой стороны, учет выданных налоговых накладных согласно Порядка ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных, утвержденного приказом Государственной налоговой администрации Украины от 24.12.2010 г. N 1002, проводится в день возникновения налоговых обязательств.
Учитывая необходимость регистрации налоговых накладных в Едином реестре налоговых накладных, дата возникновения налогового обязательства плательщика приобретает незаурядное значение.
2. Дата возникновения налоговых обязательств плательщиков НДС по поставке товаров / услуг устанавливается по правилу первого события, то есть датой, которая приходится на налоговый период, в течение которого происходит любое из событий, произошедшее ранее - или получения плательщиком денежной компенсации стоимости товаров, работ, услуг, или отгрузки товаров (оформление таможенной декларации при экспорте), оформление документа на обслуживание. Указанный принцип позволяет объединить в налоговом учете 2 метода определения объекта налогообложения - кассовый метод и метод начислений.
Кассовый метод (п. 14.1.266 ст. 14) отличается от метода начислений (п. 137.4 ст. 137) по двум критериям:
- Момент отражения в учете прибыльной операции (дохода) в кассовом методе определяется моментом фактического получения дохода (средств или других ценностей плательщиком), в методе начислений этот момент совпадает с моментом получения документально подтвержденного права на доходы;
- Момент отражения в учете расходной операции (расходов) в кассовом методе определяется моментом фактического осуществления расходов (средств или других ценностей плательщиком), в методе начислений этот момент совпадает с моментом возникновения обязательства плательщика перед его контрагентом по оплате стоимости товаров (работ, услуг ).
Правило первого события позволяет более эффективно обложить операции, являются объектом обложения НДС, однако представляет собой существенное препятствие на пути к унификации налогового и бухгалтерского учета, разница между которыми относится к основным недостаткам современного налогового регулирования.
При этом, налогоплательщики, которые выполняют подрядные строительные работы, имеют право выбора метода определения объекта налогообложения: кассовый метод или метод начисления.
3. Пункты 187.2 - 187.11 устанавливают исключение из общего правила определения момента возникновения налогового обязательства, исходя из конкретных особенностей осуществления отдельных операций.
Так, дата возникновения налоговых обязательств по операциям, предусмотренным п. п. 187.7, 187.10 Налогового кодекса, определяется по кассовому методу, учитывая несвоевременность расчетов определенных категорий покупателей товаров (работ, услуг).
4. Дата увеличения налоговых обязательств налогоплательщиков, осуществляющих поставку / получение товаров / услуг в рамках договоров комиссии (консигнации), поручительства, поручения, доверительного управления, других гражданско-правовых договоров и без права собственности на такие товары / услуги, определяется по правилам , установленным п. 187.1 ст. 187 Кодекса.
5. При экспорте товаров за пределы таможенной территории Украины датой возникновения налоговых обязательств плательщика является дата оформления таможенной декларации. При импорте товаров на таможенную территорию Украины датой возникновения налоговых обязательств является дата представления таможенной декларации для таможенного оформления, кроме случаев, когда товары ввозятся на таможенную территорию Украины в международных почтовых и экспресс-отправлениях, в несопровождаемом багаже, а также ввозимых на таможенную территорию Украины физическими лицами в ручной клади и / или в сопровождаемом багаже. Особенности определения даты возникновения налоговых обязательств в таких случаях регламентированы статьей 191 НК Украины. Предыдущая (авансовая) оплата стоимости экспортируемых или импортируемых не меняет значения сумм налога, которые относятся к налогового кредита или налоговых обязательств налогоплательщика, такого экспортера или импортера.
___________________________________
ЕКСПЕРТНИЙ КОМЕНТАР
до статті 187 Податкового кодексу України
В ПК (п. 187.1 ст. 187) збережено "правило першої події" для цілей нарахування податкового зобов'язання та податкового кредиту (по даті оплати або відвантаження).
Зокрема, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
1) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
2) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Водночас ПК розширює перелік операцій, до яких застосовуватиметься правило першої події. Зокрема, до них віднесено операції постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуг, а також операції з примусового продажу арештованого майна органами юстиції (п. 189.4 ст. 189 ПК).