Многие предприятия в своей хозяйственной деятельности часто сталкиваются с экспортно-импортными операциями. Не всегда удается прийти к единому мнению с таможенными органами при определении обязательств компании, связанных с таможенными процедурами (пошлина, НДС, акциз). В итоге, представители таможни высчитывают налоговые обязательства по НДС исходя из более высокой таможенной стоимости, чем стоимость, зафиксированная во внешнеэкономическом соглашении. Данная норма содержится в п. 190.1 ст. 190 Налогового кодекса Украины (далее – НК), согласно которой базой налогообложения для товаров, ввозимых на таможенную территорию Украины, является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости этих товаров, определенной в соответствии с р. III Таможенного кодекса, с учетом пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате и включаемых в цену товаров.
Новички в проведении импортных операций сталкиваются с вопросом, какая же сумма НДС подлежит включению в налоговый кредит: сумма НДС, указанная в таможенной декларации (фактически уплаченная таможенному органу), или часть НДС, соответствующая фактурной (контрактной) стоимости товара. Таким образом, в случае превышения договорной стоимости товара над таможенной все налоговые обязательства рассчитываются исходя из договорной стоимости, и наоборот, превышение таможенной стоимости над фактурной дает основание для исчисления обязательств по НДС именно с таможенной стоимости.
И если главный налоговый документ предполагает начисление обязательств из большей стоимости, то налоговый кредит в соответствии с п. 198.3 ст. 198 НК определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг (в случае осуществления контролируемых операций – не выше уровня обычных цен) и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога.
При этом в соответствии с п. 201.12 ст. 201 НК в случае ввоза товаров на таможенную территорию Украины документом, удостоверяющим право на отнесение сумм налога в налоговый кредит, считается таможенная декларация, оформленная в соответствии с требованиями законодательства, подтверждающая уплату налога.
Порядок внесения изменений в таможенную декларацию определен п. п. 33 – 38 Положения о таможенных декларациях, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 21.05.2012 № 450. Согласно п. 37 указанного Положения изменения в таможенную декларацию могут вноситься, в частности, путем заполнения и оформления листа корректировки по форме в соответствии с приложением 4. Оформленный фискальным органом лист корректировки является неотъемлемой частью соответствующей таможенной декларации.
В случае изменения таможенной стоимости импортных товаров в соответствии с п. 3 Порядка оформления листа корректировки, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 06.11.2012 № 1145, должностное лицо таможенного органа, осуществившее выпуск товаров по таможенной декларации, в срок, не превышающий 10 рабочих дней со дня поступления в таможенный орган информации о доплате (возврате) сумм таможенных платежей или регистрации заявления декларанта (уполномоченного лица) в таможенном органе, составляет лист корректировки.
В случае, когда налоговый (отчетный) период, в котором плательщик налога осуществил доплату средств в связи с увеличением таможенной стоимости импортных товаров, предшествует налоговому (отчетному) периоду, в котором оформлен лист корректировки, плательщик налога имеет право включить сумму НДС, уплаченную таможенным органам, в налоговый кредит в том отчетном периоде, в котором оформлен лист корректировки.
Указанное выше не является единственным негативным моментом превышения таможенной стоимости импортируемых товаров над контрактной (фактурной стоимостью).
Не исключена такая ситуация, при которой таможенная стоимость импортных товаров превысит цену их реализации уже на территории Украины. До недавнего времени НК содержал в своих нормах требование признавать налоговые обязательства по НДС в сумме, не ниже таможенной стоимости товаров, с которой были определены налоги и сборы, взимаемые при их таможенном оформлении.
Из НК не исключено требований определения налоговых обязательств по НДС исходя из обычной цены в случае: изменения направления применения приобретенных необоротных активов, если учет стоимости необоротных активов не велся и если сначала сумма НДС была включена в состав налогового кредита (с производственных – на непроизводственные, по использованию в операциях, облагаемых НДС, – на использование в операциях, необлагаемых НДС, и в других случаях, описанных в п. 198.5 НК); продажи плательщиками НДС подержанных транспортных средств в рамках комиссионной торговли (п. 189.3 НК); ликвидации основных средств (п. 189.9 НК).
Основным же правилом для признания налоговых обязательств на данный момент является норма ст. 188 НК, которая определяет, что база налогообложения операций по поставке товаров (услуг) определяется исходя из их договорной стоимости (в случае осуществления контролируемых операций – не ниже обычных цен, определенных в соответствии со ст. 39 настоящего Кодекса) с учетом общегосударственных налогов и сборов.
Также хочется отметить о необходимости указания кодов УКТВЭД и обязательной регистрации в едином реестре налоговых накладных при проведении операций по дальнейшей реализации подакцизных товаров и товаров, завезенных на таможенную территорию Украины. Данное требование продиктовано нормами п. 201.1 НК и п. 11 подразд. "Особенности взимания налога на добавленную стоимость" переходных положений к НК.